ISLR de personas naturales ya no incluye vacaciones y utilidades
Carlos A. Oñates N.
Socio
Talento Humano en Acción, C.A.
Enviado: viernes, 03 de marzo de 2017 01:58 p.m.
Asunto: Fwd: ISLR de personas naturales ya no incluye vacaciones y utilidades
AVANCE EXTRAORDINARIO Nº 05 DE LEGISLACIÓN LABORAL (2017)
PARA LA DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE DEL ISLR SE DEBEN EXCLUIR CONCEPTOS COMO BONO VACACIONAL Y UTILIDADES POR SER PERCEPCIONES MARGINALES DE CARÁCTER ACCIDENTAL
La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, publicó en fecha 26 de enero de 2017, sentencia mediante la cual establece que a los efectos de determinar la base de cálculo del Impuesto sobre la Renta, debe hacerse sobre el salario normal pagado por la prestación de un servicio y no sobre el salario integral.
IMPUESTO SOBRE LA RENTA. SALARIO BASE
DE CÁLCULO
La base imponible del ISLR para personas naturales bajo relación de dependencia, no está supeditada al concepto de salario integral, por lo tanto su cálculo debe estar compuesto por las remuneraciones que se perciben de forma regular y permanente por la prestación de sus servicios.
TSJ - Sala Político Administrativa (26-01-2017)
Jurisprudencia en igual sentido: (Usted puede ubicar las referidas sentencias en nuestra página Web www.juris-line.com.ve, colocando en el buscador de la biblioteca on-line la expresión “SALARIO NORMAL”).
-Sala Constitucional del TSJ, de fecha 16-06-2008.
-Sala Constitucional del TSJ, de fecha 30-06-2016.
-Sala Constitucional del TSJ, de fecha 02-08-2016.
-Sala Constitucional del TSJ, de fecha 28-10-2016.
(…)
II
DE LA SENTENCIA APELADA
Mediante sentencia definitiva número 021/2015 del 15 de diciembre de 2015 el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por el ciudadano (…), asistido por el abogado (…), antes identificados, en los términos que a continuación se indican:
(…)
2.-Vicio de falso supuesto de hecho y derecho:
Se constata en los actos emitidos que el recurrente es un empleado fijo desempeñando sus labores como trabajador del sector público en la empresa estatal (…) para el ejercicio 2010 y el reparo se basa en que el trabajador a los efectos de la declaración del Impuesto sobre la Renta correspondiente al ejercicio 2010, no incluyó la totalidad de los ingresos obtenidos por concepto de remuneraciones pagadas o abonadas por su patrono y lo cual según el acto recurrido, consta en el comprobante de retenciones, señalando que ‘…es el único soporte legal para la demostración de los ingresos generados por sueldos y salarios, todo a fin de realizar sus declaraciones de impuesto sobre la renta…’ correspondiente al ejercicio 2010 ‘…indicando en el mismo que todos los conceptos son salario, además de las retenciones practicadas…’ (folio 51), siendo emi! tido por el patrono del trabajador, empresa estatal (…), el cual totaliza la cantidad de Bs. 225.944,13 y que al compararlo con la declaración efectuada por el contribuyente, hay una diferencia de ingresos no declarados por Bs. 109.028,99 (folio 47), los que fueron incluidos en la Resolución Culminatoria del Sumario (folio 49) de conformidad con los artículos 16 y 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta (…) de fecha 16/02/2007 en concordancia con el artículo 23 de su Reglamento. (…). Por lo tanto, aquellas remuneraciones que están sujetas a retención y que deben incluirse entonces en el formulario AR-C son los que constituyen la base imponible a los fines de la determinación del Impuesto Sobre la Renta, de las personas bajo relación de dependencia.’ (folio 49). (Negrillas del tribunal).
(…)
Ahora bien, observa este tribunal que el recurrente alegó y se acogió a los criterios jurisprudenciales establecidos tanto por la Sala Constitucional como por la Sala Político Administrativa contenidos en diversas sentencias que comenta en su escrito recursivo, relacionadas con la interpretación del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta efectuada por la Sala Constitucional mediante las sentencias No. 301 de fecha 27/02/2007; la Nro. 390 de fecha 09/03/2007 y la No. 980 de fecha 17/06/2008, (…).
(Omissis).
V
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
En virtud de la declaratoria contenida en la sentencia judicial apelada y examinadas como han sido las objeciones formuladas en su contra por la representación fiscal, esta Sala observa que la controversia planteada en el caso concreto se circunscribe a decidir, si el tribunal de instancia al dictar la decisión definitiva número 021/2015 del 15 de diciembre de 2015, incurrió en los vicios de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del artículo 31 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de 2006, modificado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en el fallo número 00301 del 27 de febrero de 2007; en concatenación con la falta de exhaustividad de la norma establecida en el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo de 1997 (hoy artículo 107 de la Ley Orgánica del Trabajo, las Trabajadoras y los Trabajadores de 2012), aplicables ratione temporis, que definen el salario y los conceptos que lo conforman; en cuyo contexto se verificará si la Administración Tributaria incurrió en vicios en el procedimiento que generaron una desviación de poder y violación del principio de legalidad, así como la transgresión del derecho a la igualdad y de la capacidad contributiva.
(…)
Por su parte el fallo apelado indica que sólo las remuneraciones devengadas en forma regular y permanente por la prestación de servicios laborales bajo relación de dependencia, constituyen enriquecimientos netos conforme a la modificación del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2006, plasmada en el fallo de la Sala Constitucional número 00301 del 27 de febrero de 2007; y percibidas de forma mensual, según la aclaratoria de esa decisión número 00980 de fecha 17 de junio de 2008; en consecuencia, afirma que los pagos realizados al contribuyente, no son regulares ni permanentes dado que su pago no fue mensual.
En este sentido, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia número 301 del 27 de febrero de 2007, caso: Adriana Vigilanza García y Carlos A. Vecchio, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela número 38.635 de fecha 1° de marzo de 2007, interpretó el sentido y alcance de la proposición contenida en el artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2006, en los términos siguientes:
“(…)
Por tal razón, con el objeto de adecuar el régimen impositivo a la renta aplicable a las personas naturales con ocasión de los ingresos devengados a título salarial, con los presupuestos constitucionales sobre los que se funda el sistema Tributario; ponderando, por una parte, el apego al principio de justicia tributaria y, por la otra, la preservación del principio de eficiencia presente en tales normas, en los términos bajo los cuales han sido definidos a lo largo de este fallo, esta Sala Constitucional modifica la preposición del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en el siguiente sentido:
«Artículo 31. Se consideran como enriquecimientos netos los salarios devengados en forma regular y permanente por la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia. También se consideran como enriquecimientos netos los intereses provenientes de préstamos y otros créditos concedidos por las instituciones financieras constituidas en el exterior y no domiciliadas en el país, así como las participaciones gravables con impuestos proporcionales conforme a los términos de esta Ley.
A los efectos previstos en este artículo, quedan excluidos del salario las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que la Ley considere que no tienen carácter salarial» (Subrayados de la nueva redacción).
De esta manera, la Sala ejerciendo su labor de máxima intérprete de la Constitución ajusta la disposición legal antes referida a los postulados constitucionales, la cual además se adecua a la letra y espíritu del parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, que dispone ‘cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó’. Así se decide”. (Subrayado de la transcripción). (Destacado de la Sala).
Así, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia ratificó el citado criterio en su sentencia número 00390 del 9 de marzo de 2007 (aclaratoria del fallo antes transcrito), en la cual expresó:
“(…)
Resalta la Sala, 1) que esta decisión se refiere al régimen impositivo de los asalariados, esto es, de quienes perciben un salario por la prestación de un servicio; y 2) que los bonos y otras remuneraciones no regulares ni permanentes, no son pechables al no estar incluidas en el salario normal”. (Negrillas de la sentencia).
De lo anterior se colige claramente que el cálculo de la base imponible del impuesto sobre la renta del trabajador asalariado o de la trabajadora asalariada debe atender al concepto de “salario normal” contenido en el antes artículo 133 de la referida Ley Orgánica del Trabajo, hoy parte in fine del artículo 107 de la Ley Orgánica del Trabajo, los Trabajadores y las Trabajadoras de 2012, vale decir, exceptuando de éste todas aquellas remuneraciones percibidas por los trabajadores y las trabajadoras de carácter no regular ni permanente, tales como las utilidades, bonificaciones, horas extras y vacaciones, entre otras. (Vid., sentencias de esta Sala Político-Administrativa números 00290 del 15 de febrero de 2007, caso: Digas Tropiven, S.A.C.A.; 01540 del 3 de diciembre de 2008, caso: Cotécnic! a Caracas, C.A.; 00273 del 26 de febrero de 2009, caso: H.L. Boulton & CO, S.A.; 00296 del 4 de marzo de 2009, caso: C.A. La Electricidad de Caracas; 00761 del 3 de junio de 2009, caso: Comunicaciones Corporativas C.C.D., C.A.; 00227 del 10 de marzo de 2010, caso: Condusid, C.A.; 00659 del 7 de julio de 2010, caso: Transporte Premex, C.A.; 01713 del 11 de diciembre de 2014, caso Richard William Mcgowan; 00585 del 13 de junio de 2016, caso: Silvio Molina Contreras; y, 00768 de fecha 26 de julio de 2016, caso: Luis Alfredo Mazzei Guevara.
En consecuencia, estima esta Máxima Instancia que la Administración Tributaria erró al interpretar de manera equivocada la modificación del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2006, trasladada a la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2007, aplicable en razón del tiempo al caso bajo estudio, contenida en la sentencia de la Sala Constitucional número 00301 del 27 de febrero de 2007, así como sus aclaratorias números 00390 y 00980 de fechas 9 de marzo de 2007 y 17 de junio de 2008, casos: Carlos Alberto Peña, Gustavo Fernández y otros y Carlos César Moreno Bethermint, respectivamente; y proceder a incluir en los ingresos netos del recurrente los los pagos por conceptos de utilidades y bono vacacional, entre otros, por lo que dichos pagos se clasifican como remuneraciones marginales al salario normal, de tipo accidental; pues están condicionadas, en la mayoría de los supuestos, a la rentabilidad o utilidad de la empresa en un momento dado y en otro, al derecho del disfrute del bono vacacional que tiene todo trabajador o trabajadora luego de la prestación de servicios bajo relación de dependencia por el lapso de un (1) año en forma ininterrumpida. (Vid., fallo número 01713 del 11 de diciembre de 2014, caso: Richard William Mcgowan y 00585 del 13 de junio de 2016, caso: Silvino Molina Contreras).
(Omissis).
De modo que, esta alzada reitera que en el caso de autos la base imponible del impuesto sobre la renta para el trabajador o la trabajadora bajo relación de dependencia, no está supeditada al concepto de salario integral, que incluye pagos realizados a cualquier trabajador o trabajadora sea del sector público o del sector privado, no sólo por la prestación de un servicio, sino que se incluyen beneficios remunerativos que los patronos o las patronas, entre ellos y sobre todo, el Estado Venezolano en aplicación del estado social y de derecho existente en el País a partir de la vigencia de la actual Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, paga a sus trabajadores o trabajadoras, toda vez que le ha dado preeminencia a los derechos sociales, entre ellos, el trabajo y para que los! trabajadores o trabajadoras tengan una existencia digna (Vid., decisión de la Sala Constitucional número 980 del 17 de junio de 2008, caso: Carlos César Moreno Behermint). Sin embargo, a los efectos de determinar la base de cálculo del impuesto sobre la renta debe hacerse sobre el salario normal pagado por la prestación de un servicio y no sobre el salario integral. Así se establece
En cuanto a la denuncia del vicio de principio de legalidad al aplicar el procedimiento de fiscalización que dio origen al acto administrativo impugnado; la Sala advierte que la Administración Tributaria al emitir dicho acto no tomó en consideración la interpretación correctiva que había sostenido la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la sentencia número 301 del 27 de febrero de 2007, caso: Adriana Vigilanza García y Carlos A. Vecchio, al interpretar el sentido y alcance de la norma contenida en el artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2006 y que fue aclarado mediante la decisión número 390 del 9 de marzo de 2007.
Del cual reitera esta alzada, que la base imponible para determinar la cuantía del gravamen exigible al o la contribuyente, estaba integrada únicamente por aquellas remuneraciones que se pagan en forma “regular y permanente por la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia”, y que deben ser excluidos aquellos correspondientes a conceptos tales como utilidades y bono vacacional, aunque estos se clasifican como una remuneración marginal al salario normal, de tipo accidental; pues, el primero, está condicionado a la rentabilidad o utilidad de la empresa en un momento dado; y, el segundo, está destinado al disfrute del descanso del trabajador asalariado o de la trabajadora asalariada.
Magistrada Ponente: María Carolina Ameliach Villarroel
@JDTonline
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