No aceptación de Declaraciones de Bienes Inmuebles POR DEBAJO del criterio técnico valorativo municipal

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Dictamen : 339 del 31/10/2003

C-339-2003
31 de octubre de 2003


Licenciado
Eliecer Leitón C
Auditor Interno
Municipalidad de Belén.
S. O.

Estimado señor:

Con la aprobación del Procurador General Adjunto, me refiero
a su oficio AI-33-2003, del 13 de agosto del 2003, mediante el cual
solicita el criterio técnico - jurídico de la Procuraduría General de
la República, con relación a los siguientes aspectos:

"a.

Si es procedente legal o reglamentariamente, el establecimiento por
parte del Concejo, de una política para la aceptación de valores
declarados por los sujetos pasivos, menores a los que se determinen
para esos inmuebles, por medio de la aplicación de la Plataforma de
valores de los terrenos y del Manual de valores base unitarios de
construcciones e instalaciones por tipología constructiva, emitidos
por el ONT. Es decir, si el Concejo tiene competencia para fijar, por
medio de una política, un rango de "tolerancia" o parámetro de
referencia para el rechazo o aceptación de valores declarados.

b. Si las disposiciones, directrices, procedimientos, recomendaciones
entre otros, que emita el órgano de Normalización Técnica son de
acatamiento obligatorio (vinculantes) para las municipalidades."


Para efectos de resolver los puntos objeto de consulta, es
oportuno realizar algunas consideraciones previas en torno a la
naturaleza del impuesto sobre bienes inmuebles establecido mediante
Ley N° 7509 y sus reformas.

I.-
IMPUESTO SOBRE BIENES INMUEBLES.

La Procuraduría General, en anteriores oportunidades, se ha
pronunciado sobre la naturaleza jurídica de este tributo, señalando en
términos generales que el impuesto sobre los bienes inmuebles,
establecido en la Ley N° 7509 del 9 de mayo de 1995 (reformada por Ley
N°7729 del 15 de diciembre de 1997) es un tributo que si bien en
razón de su origen reviste un carácter nacional –al ser una
manifestación del poder tributario del Estado-, por disposición
expresa del legislador, el sujeto activo del mismo son las entidades
municipales, las cuales de acuerdo a lo establecido en el artículo 3
de la citada Ley, tienen el carácter de administración tributaria, con
competencias para recaudar, controlar y fiscalizar el cobro de ese
tributo. (A mayor abundamiento sobre el tema, los dictámenes de la
Procuraduría General de la República: C-114-99 y C-048-2003).

De conformidad con el articulo 2 de la referida Ley, el
objeto del impuesto serán los terrenos, instalaciones o construcciones
permanentes que se encuentren dentro de la circunscripción municipal,
excepto aquellos bienes inmuebles no afectos, de acuerdo al artículo 4
de la Ley.

II.-
SOBRE EL FONDO.

En concreto, la consulta está dirigida a determinar si los
criterios técnicos emitidos por el Órgano de Normalización Técnica son
vinculantes o no para las municipalidades y en caso negativo, analizar
si el Concejo Municipal estaría facultado para fijar políticas en
donde establezca rangos de tolerancia o parámetros de referencia para
rechazar o aceptar las valoraciones de bienes inmuebles realizadas por
los sujetos pasivos en sus declaraciones.

La Ley N° 7509 dispone en el artículo 9, que para efectos
de calcular el monto a pagar por concepto del impuesto sobre los
bienes inmuebles, la base imponible será el valor del inmueble
registrado ante la Administración Tributaria al primero de enero del
año correspondiente. Sobre ese valor registrado ante la Municipalidad
respectiva, se deberá efectuar el cobro del impuesto, salvo que el
valor declarado por el sujeto pasivo sea corregido por la
Municipalidad dentro del período fiscal siguiente al momento de
presentada la declaración, de acuerdo a lo establecido en el artículo
16 de esa normativa.

El artículo 10 de la citada Ley, establece que la valoración
de inmuebles, sea general o individual, resulta obligatoria al menos
una vez cada cinco años; ello para efectos fiscales, con el fin claro
está de facilitar la labor del cobro del tributo que pesa sobre esos
bienes. Al respecto establece esa norma:

"ARTÍCULO 10.- Valoración de los inmuebles. Para efectos
tributarios, todo inmueble debe ser valorado.

Los inmuebles se valorarán al acordarse una valuación general
y al producirse alguna de las causas que determinen la modificación de
los valores registrados, de acuerdo con esta Ley.

La valoración general será la que abarque, por lo menos, todos
los inmuebles de un distrito del cantón respectivo, de acuerdo con lo
previsto en los artículos siguientes y cuando ocurra la circunstancia
mencionada en el artículo 15 de la presente Ley.

La valoración general o individual se realizará una vez cada
cinco años. Solo podrán efectuarse nuevas valoraciones cuando haya
expirado este plazo.

(Así reformado este párrafo final por el artículo 1º, inciso
d), de la ley No.7729 de 15 de diciembre de 1997)" (Lo resaltado no es
del original)

La norma transcrita debe ser concordada con los artículos 16
y 17 de la Ley. El primero de dichos artículos, hace referencia a las
valoraciones individuales realizadas por los contribuyentes, con la
eventual corrección que puede realizar la Municipalidad cuando
corresponda; mientras que el segundo establece que ante la
inobservancia por parte del contribuyente de realizar la declaración
de bienes inmuebles, la Administración Tributaria deberá efectuar de
oficio la valoración general de los bienes inmuebles sin declarar.

Interesa señalar, tal y como en anteriores oportunidades lo
ha hecho esta Procuraduría (en los supracitados dictámenes), que la
Ley N° 7729, reformó la Ley N° 7509, introduciendo importantes
disposiciones en materia de valuación de inmuebles.

Mediante dicha reforma, se adicionó a la Ley N° 7509, el
artículo 10 bis, en el cual se determinan de forma clara los conceptos
de avalúo y valoración. En esa norma se define "avaluó" como" el
conjunto de cálculos, razonamientos y operaciones, que sirven para
determinar el valor de un bien inmueble de naturaleza urbana o rural,
tomando en cuenta su uso". En ese sentido, retomando lo sostenido en
el referido dictamen C-144-99 de la Procuraduría General, debe
destacarse que la definición de "avalúo" para efectos fiscales
contenida en el señalado artículo 10 bis, se ajusta al concepto de
valuación, entendida ésta como una técnica multidisciplinaria que
requiere de diversos conocimientos para establecer de forma aproximada
el valor económico de los bienes (Véase al respecto Chandías Mario E.,
Tasación de Inmuebles Urbanos, Librería y Editorial Alcina, Buenos
Aires,1974). En cuanto al concepto de "valoración", la norma establece
que es "...toda modificación de la base imponible de los inmuebles
realizada por las municipalidades siguiendo los criterios técnicos del
Organo de Normalización Técnica".

Partiendo de las definiciones contenidas en la norma, tenemos
entonces que los conceptos de "avaluó" y "valoración" son
interdependientes, puesto que la valoración viene a ser el resultado
del avalúo, en tanto procedimiento para establecer el valor de un
inmueble, para efectos de determinar o modificar la base imponible del
impuesto que pesa sobre ese bien. Dicho procedimiento, tiene la
particularidad de que deberá ser realizado conforme a los criterios
técnicos emitidos por un órgano especializado en la materia, conocido
como Órgano de Normalización Técnica

En ese sentido, tal y como se señaló en el Dictamen
C-48-2003, el concepto de valoración contenido en la Ley N°7509 "…
asume una connotación específica al sujetársele a los criterios
técnicos que emite el Organo de Normalización Técnica creado en el
artículo 12. En efecto, aun y cuando en términos generales la
valoración es simplemente "la acción y efecto de valorar" y el valorar
es el "señalar precio de una cosa" o el "reconocer, estimar o apreciar
el valor o mérito de una persona o cosa" (Real Academia Española,
Diccionario de la Lengua Española, vigésima primera edición, T. II,
Madrid, 1992), con la Ley No. 7509 el concepto se vincula a los
criterios técnicos del Organo de Normalización Técnica."

En concordancia con la referida norma, para efectos de
resolver los puntos objeto de la presente consulta, debe destacarse
que mediante la citada Ley N° 7729, se incorporó a la Ley del
Impuesto sobre Bienes Inmuebles, el Capítulo V, en el cual se crea el
Órgano de Normalización Técnica (en adelante ONT), como un órgano
técnico especializado de desconcentración mínima y adscrito al
Ministerio de Hacienda. A dicho órgano se le otorgó la condición de
asesor obligado de las municipalidades, siendo su objetivo el
garantizar la mayor precisión y homogeneidad al determinar valores de
bienes inmuebles en todo el territorio nacional y velar por la
optimización del impuesto. Las competencias propias de la ONT son
enumeradas en el artículo 12 de la Ley (atribuciones desarrolladas de
forma amplia y clara en el numeral 19 del Reglamento a la Ley N° 7509,
Decreto Ejecutivo N° 27601-H, del 12 de enero de 1999, en estricto
apego a lo dispuesto en la Ley). Al respecto establece esa norma en lo
que interesa:

"ARTÍCULO 12.- Creación del Órgano de Normalización Técnica.
Créase el Órgano de Normalización Técnica con desconcentración mínima
y adscrito al Ministerio de Hacienda. Será un órgano técnico
especializado y asesor obligado de las municipalidades. Tendrá por
objeto garantizar mayor precisión y homogeneidad al determinar los
valores de los bienes inmuebles en todo el territorio nacional;
además, optimizar la administración del impuesto.

El Órgano de Normalización Técnica tendrá las siguientes
atribuciones:

a) Establecer las disposiciones generales de valoración para
el uso común de las municipalidades.

b) Mantener coordinación estricta con las municipalidades y el
Catastro Nacional, para desarrollar en forma óptima la valoración.

c) Suministrar a las municipalidades los métodos de
depreciación, las tasas de vida útil totales y estimadas, los valores
de las edificaciones según los tipos, los métodos para valorar
terrenos, factores técnicos y económicos por considerar en cuanto a
topografía, ubicación, descripción, equipamiento urbano y servicios
públicos del terreno. El detalle de los métodos que emane del Órgano
de Normalización Técnica se regulará en el Reglamento de la presente
Ley.

d) Analizar y recomendar la calidad de los avalúos realizados
por las municipalidades, con el objeto de aplicar las correcciones
necesarias.

e) Conocer de otros asuntos que las leyes y los reglamentos le
señalen.

Para pleno conocimiento de los sujetos pasivos, anualmente las
municipalidades deberán publicar, en La Gaceta y en un diario de
circulación nacional, los criterios y las disposiciones generales que
dicte el Órgano de Normalización Técnica.

(Así adicionado por el artículo 2º, inciso c), de la ley No.
7729 de 15 de diciembre de 1997. El antiguo numeral 12 es ahora el
14)" (Lo resaltado no es del original)

De las normas transcritas, se desprende de forma inequívoca
que el ONT es el órgano competente para establecer mediante
disposiciones de carácter general, la metodología a la cual deberán
sujetarse las municipalidades para efectos de realizar las
valoraciones a que hace referencia el artículo 10 de la Ley N° 7509.
Tales lineamientos, de conformidad con lo establecido en el artículo
19 inciso a) del Reglamento, son utilizados para elaborar un programa
de valoración específico para cada una de las fincas dentro de un
determinado cantón.

Sobre el tema la Procuraduría General de la República ha
manifestado que:

" Si el legislador asignó expresamente al Organo de
Normalización Técnica competencia para establecer disposiciones
generales de valoración para el uso común de las municipalidades, así
como para suministrar a éstas los métodos de depreciación, las tasas
de vida útil totales y estimadas, los valores de las edificaciones
según los tipos, los métodos para valorar terrenos, los factores
técnicos y económicos que se deben considerar en cuanto a topografía,
ubicación y descripción de los inmuebles, correspondería entonces a
dicho órgano el suministrar a las municipalidades la teoría general
acerca de los métodos y procedimientos para que los valuadores puedan
realizar los cálculos, razonamientos y operaciones necesarios para
fijar el valor del inmueble, de modo tal que el Organo de
Normalización Técnica estaría obligado a entregar a los municipios los
programas de valoración, y la responsabilidad de los profesionales
involucrados en ésta, se limitaría a la aplicación correcta de dicho
programa. De esta forma, tanto los Ingenieros colegiados al Colegio
Federado de Ingenieros y Arquitectos como los del Colegio de
Ingenieros Agrónomos, legitimados por el legislador para la
realización de los avalúos, se limitaría simplemente a utilizar y
aplicar en forma adecuada el programa de valoración suministrado por
el Organo de normalización Técnica a las entidades municipales,
garantizando que esas pautas generales de valoración sean las
adecuadas al inmueble sujeto a valoración fiscal.

…para la aplicación de los criterios uniformes emanados del
Organo de Normalización Técnica, el valuador se limita a la
identificación de las características individuales de cada terreno, o
bien a la identificación del tipo constructivo cuando se trate de la
valoración de construcciones, de ahí que se imponga a las entidades
municipales la obligación de publicar anualmente en la Gaceta y en un
diario de circulación nacional, los criterios y todas las pautas
generales de valoración emanadas del Organo de Normalización Técnica,
con lo cual se garantiza a los sujetos pasivos del impuesto, no solo
la seguridad de que los criterios y métodos de valoración no podrán
ser variados, sino también se le garantiza una imposición justa al
verse las entidades municipales obligadas a aplicar criterios
homogéneos previamente establecidos." (Dictamen C-114-99).

En ese orden de ideas, debe destacarse que los criterios
emitidos por el ONT, de conformidad con lo dispuesto en la Ley, son
parámetros o lineamientos de valoración, elaborados de acuerdo a un
estudio técnico, y que obligatoriamente deberán ser utilizados por las
municipalidades al realizar los avalúos – a través de los valuadores
competentes de conformidad con la Ley – para poder determinar el valor
de un bien inmueble ubicado en una determinada zona.

Interesa señalar que la consulta planteada está directamente
relacionada con lo dispuesto en el supracitado artículo 16 de la Ley N
° 7509, el cual hace referencia a la facultad de la Administración
Tributaria de corregir la valoración individual realizada por el
sujeto pasivo en la respectiva declaración. Dicha disposición
necesariamente debe ser entendida en armonía con el concepto de
"valoración" definido en el supracitado artículo 10 bis de ese cuerpo
normativo. De manera que, las valoraciones individuales efectuadas por
las municipalidades en el supuesto previsto en el señalado artículo
16, por imperativo de la Ley deberán utilizar los parámetros de
valoración emitidos por el ONT. Lo anterior, en virtud de que la
intención plasmada por el legislador en la Ley N° 7729, fue crear un
órgano técnico especializado, para garantizar una mayor precisión y
homogeneidad en la determinación de los valores de los bienes
inmuebles en todo el territorio nacional; ello con el fin de optimizar
la administración del impuesto, en beneficio de las municipalidades.
Así las cosas, de acuerdo a la letra de la Ley, no tendría cabida que
esos valores de referencia fuesen modificados de forma discrecional
por cada municipalidad según políticas locales, pues con esa práctica,
no prevista en la Ley, dichos entes municipales se estarían arrogando
atribuciones que no les son propias.

Así las cosas, por disposición expresa del legislador, el
ONT, de acuerdo al artículo 12 inciso a) de la Ley bajo análisis, es
quien ostenta la competencia para dictar las pautas generales que
deberán seguir las municipalidades en materia de valoración de
inmuebles para fines tributarios. Esa competencia se ve reforzada por
lo dispuesto en el inciso d) del referido artículo 12, mediante el
cual se le confiere al ONT la atribución de comprobar la calidad de
los avalúos realizados por las municipalidades. Aunado a esa
atribución, el último párrafo de esa misma norma establece que las
municipalidades se encuentran compelidas a publicar en La Gaceta y en
un diario de publicación nacional los criterios y disposiciones
generales dictados por el ONT. Tal obligación claro está, tiene como
fin el brindar seguridad jurídica a los sujetos pasivos, con relación
a los parámetros y métodos generales que serán utilizados para la
valuación de inmuebles, asegurando con ello la aplicación de criterios
uniformes y técnicos que no dejen margen a la arbitrariedad.

Sin perjuicio de lo expuesto, conviene realizar algunas
reflexiones con respecto a la posibilidad de que a futuro el Concejo
pueda estar facultado para establecer una política para la aceptación
de valores declarados por los sujetos pasivos del impuesto sobre
bienes inmuebles, sea por medio de una ley o de un reglamento, tal y
como se dejó entrever en la consulta planteada.

En primer lugar, debemos señalar que una disposición
reglamentaria que faculte al Concejo a aplicar un porcentaje de
"tolerancia" en materia de valoración de inmuebles, que permita
aceptar la declaración de valores menores a los determinados de
acuerdo a criterios técnicos para un determinado inmueble, claramente
sería contraria a lo previsto en la Ley y por ende devendría en
ilegal. Aunado a ello, este Despacho coincide con el criterio vertido
por el ONT, mediante el oficio Dont-127-2003, en el sentido de que
una disposición de esa naturaleza, en la práctica, no sólo vendría a
desconocer el proceso de valoración previsto en la Ley, - ya que las
Municipalidades en tal supuesto podrían apartarse de los lineamientos
del ONT de manera discrecional y según políticas locales, en perjuicio
no sólo de los estudios técnicos de evaluación realizados por ese
órgano, sino también del potencial recaudatorio del impuesto sobre
bienes inmuebles - sino que además los costos incurridos en ese
proceso, tanto económicos como humanos, resultarían innecesarios en la
medida en que no tendrían ninguna repercusión en la recaudación del
impuesto.

Por otra parte, teniendo en cuenta la naturaleza del
impuesto sobre bienes inmuebles, debe quedar claro que la potestad
legislativa, de acuerdo con el artículo 121 inciso 1) constitucional,
es una competencia exclusiva de la Asamblea Legislativa, por lo que,
evidentemente, el Concejo no estaría facultado para establecer por
medio de una ley, rangos de tolerancia para rechazar o aceptar los
valores declarados por los sujetos pasivos. En ese orden de ideas,
establecer una atribución de esa naturaleza a favor de los Concejos
Municipales, supondría necesariamente una reforma a la Ley N° 7509, lo
cual como dijimos correspondería realizar a la Asamblea Legislativa.
Además de ello, una reforma de ese tipo necesariamente requeriría de
un análisis referente a una posible duplicidad de funciones entre el
ONT y los Concejos Municipales.

Como corolario de lo expuesto, esta Procuraduría General
considera que de acuerdo a lo dispuesto en la Ley N° 7509 y sus
reformas, y de conformidad con el Principio de Legalidad previsto en
el artículo 11 constitucional y 11 de la Ley General de la
Administración Pública, los criterios técnicos establecidos por el ONT
dentro del ámbito de su competencia, actualmente son de acatamiento
obligatorio para las municipalidades. Consecuentemente, cuando las
municipalidades deban modificar los valores registrales de bienes
inmuebles, de conformidad con lo previsto en el artículo 16 de la Ley N
°7509, deberán hacerlo en estricto apego a los lineamientos fijados
por el ONT, no encontrándose facultadas para fijar rangos de
tolerancia propios para el rechazo o aceptación de los valores
declarados por el sujeto pasivo.

Queda en esta forma evacuada la consulta presentada,

Con toda consideración se suscribe atentamente,



Lic. Juan Luis Montoya Segura
PROCURADOR TRIBUTARIO