Generalidades sobre la valoración de Bienes Inmuebles
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Dec 21, 2011, 12:26:59 AM12/21/11
to CENTRAL DE COBROS TRIBUTARIOS
Sentencia: 01565 Expediente: 08-000124-1027-CA Fecha:
11/08/2009 Hora: 4:15:00 PM Emitido por: Tribunal Contencioso
Administrativo Sección VI
Contenido de interés 1
Tipo de contenido de interés: Voto de mayoría
Rama del Derecho: DERECHO TRIBUTARIO
Redactor del texto de origen: Abarca Gómez Cynthia
Temas (Descriptores) Subtemas (Restrictores)
Impuesto sobre bienes inmuebles
Naturaleza
Labor asesora del Órgano de Normalización Técnica y uso de la
Plataforma de Valores de Terrenos por Zona Homogénea para modificar la
base imponible
Órgano de normalización técnica
Modificación de la base imponible al impuesto sobre bienes inmuebles
Labor asesora y uso de la Plataforma de Valores de Terrenos por Zona
Homogénea
Avalúo municipal para pago de tributos
Modificación de la base imponible al impuesto sobre bienes inmuebles
Labor asesora del Órgano de Normalización Técnica y uso de la
Plataforma de Valores de Terrenos por Zona Homogénea
Tributos municipales
Modificación de la base imponible al impuesto sobre bienes inmuebles
Labor asesora del Órgano de Normalización Técnica y uso de la
Plataforma de Valores de Terrenos por Zona Homogénea
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Voto de mayoría
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“ III. OBJETO DEL PROCESO. El presente proceso tiene por objeto
conocer la presunta ilegalidad de la resolución No. 567-S-2007,
dictada a las catorce horas cinco minutos del veinte de diciembre de
2007, por la Sala Segunda del Tribunal Fiscal Administrativo y
mediante la cual se anuló el avalúo No. AV-0642-2006, realizado por la
Municipalidad de San Carlos a la finca inscrita en el Registro
Nacional bajo el Sistema Folio Real No. 2-103067-000, propiedad de la
sucesión de Gary David Edmonds, representada por su albacea María
Isabel Matamoros Vargas. El avalúo anulado por el Tribunal Fiscal
Administrativo actuando como jerarca impropio, fijó una nueva base
imponible al citado inmueble, para los efectos del cálculo del
Impuesto sobre Bienes Inmuebles. Considera la Municipalidad accionante
que la resolución del Tribunal Fiscal desconoce el fundamento legal y
técnico en que se basó esa corporación para efectuar el citado avalúo,
así como las disposiciones de la Ley sobre Bienes Inmuebles y los
dictámenes que la Procuraduría General de la República ha emitido en
la materia. Aduce, desconoce también la resolución impugnada, que para
realizar la Plataforma de Valores por Zonas Homogéneas de un cantón
existe una Guía Técnica que dice como se realiza esa plataforma y
detalla las variables que sustentan el valor dado a cada una de esas
zonas. Alega, el Tribunal Fiscal resolvió como si el avalúo no hubiera
tenido visita de campo, cuando si la tuvo. Afirma, la conducta formal
impugnada violenta el artículo 12 inciso c) de la citada Ley de
Impuesto sobre Bienes Inmuebles. Asevera, el método de valoración por
zonas homogéneas es una técnica de valoración mundialmente aceptada
cuando se tiene como método de valor, el valor real de mercado.
Adiciona, en nuestro país la utilizan casi la totalidad de las
Municipalidades. Dice, es una herramienta de valoración que el Órgano
de Normalización Técnica ha desarrollado como parte de las funciones
sustantivas que por ley debe asumir. Acusa, cuando el Tribunal
Administrativo señala que la aplicación del sistema de valoración por
zonas homogéneas es factible en áreas pequeñas, desconoce los
elementos técnicos mediante los cuales se definen esas zonas.
Recrimina, el avalúo tomó en cuenta algunas de las variables que,
según el jerarca impropio, se extrañan, como por ejemplo, topografía
de la finca. Manifiesta, desconoce el Tribunal que la valoración se
realiza para efectos fiscales, no para determinar cual es el mejor y
mayor uso de las fincas, siendo que para esto último se cuenta con
otra herramienta como lo son los Planes Reguladores. Explica, el
artículo 24 del Reglamento a la Ley sobre Bienes Inmuebles, obliga a
las Municipalidades a publicar todas las herramientas de valoración
que serán utilizadas en los procesos de fiscalización de declaraciones
y realización de avalúos. Finaliza, todo lo anterior conlleva la
nulidad de la resolución impugnada. Por su parte, la representación
estatal se allanó a la demanda y considera que el fallo impugnado es
nulo. Señala, la Ley 7509, en su artículo 12 creó al Órgano de
Normalización Técnica (en adelante ONT) y dentro de sus facultades le
asignó establecer las disposiciones generales de valoración para el
uso común de las Municipalidades. Menciona, los numerales 10 bis y 15
de la citada Ley, así como el 19 de su Reglamento establecen que las
corporaciones municipales deben aplicar los criterios y la metodología
establecida por el ONT, por lo que los gobiernos locales no pueden
valorar la metodología a aplicar en cada caso concreto, como lo
sugiere el Tribunal Fiscal. Afirma, el sistema de valoración por zonas
homogéneas no aplica solo a áreas pequeñas. Insiste, el avalúo fue
realizado con la visita de campo correspondiente. Acusa, la resolución
recurrida se fundamentó en el Capítulo “Valuación de terrenos y obras
civiles” del Curso de Avalúos y Peritajes Agropecuarios y
Forestales, del Ing. José R. Solís, y no en la normativa que regula la
materia. La demandada María Isabel Matamoros Vargas se opuso a la
demanda. Dice, el avalúo se practicó sin tomar en cuenta las
condiciones del terreno, que no existen servicios públicos, que se
trata de un bien improductivo que en su mayoría es reserva forestal y
que el camino de acceso está en pésimas condiciones; por lo que se
desconoció la Ley sobre Bienes Inmuebles. Explica, la Municipalidad de
San Carlos no realizó el avalúo tomando en cuenta la realidad del
terreno y coloca al sucesorio del causante en imposibilidad absoluta
de cumplir con el pago del impuesto. Reitera, el avalúo no tomó en
cuenta el relieve ni la topografía de la finca sino que es una
valoración antojadiza que nos demuestra que la metodología aplicada
para ello no permite que el mismo se ajuste a la realidad. Agrega, la
finca no tiene plano inscrito por lo que desconoce como hicieron el
avalúo. Finaliza, la resolución del Tribunal Fiscal Administrativo se
ajusta a derecho.
V.-
ALGUNAS GENERALIDADES DEL IMPUESTO SOBRE BIENES INMUEBLES. Este
impuesto es creado mediante Ley No. 7509, según la cual se establece
en favor de las municipalidades, un impuesto sobre los bienes
inmuebles, cuyo objeto son los terrenos, las instalaciones o las
construcciones fijas y permanentes que allí existan. En torno a su
naturaleza, es menester señalar que la Sala Constitucional ha
establecido que se trata de un “tributo de orden municipal en razón de
su destino –únicamente–, pero no lo es en virtud de su procedimiento
de origen o promulgación, dado que no nació de la iniciativa de los
gobiernos locales, sino del ejercicio de la potestad tributaria
otorgada a la Asamblea Legislativa, en virtud de lo dispuesto en el
artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, es decir, que es
producto de la propia labor legislativa ordinaria. Cabe reiterar que
la Asamblea Legislativa es soberana, en cuanto al uso del poder
tributario, para establecer los impuestos que se requieran, sean estos
nacionales o municipales.” (SCV 5669-99). Así, se trata, no de un
tributo municipal que provenga de la potestad tributaria derivada y
propia de las corporaciones municipales que deriva del numeral 121
inciso 13) del la Constitución Política; sino más bien de lo que la
doctrina española denomina como tributos cedidos. Si bien ambos son
fuentes tributarias locales, los primeros son aquellos que, como se
indicó, se crean por el procedimiento legislativo especial previsto
en el artículo 121 inciso 13) constitucional, el cual se considera
especial tanto por la iniciativa municipal como por la prohibición de
enmienda que tiene la Asamblea Legislativa, que debe limitarse a
aprobar o improbar el acuerdo municipal respectivo. Por su parte, la
cesión de tributos es un mecanismo de financiamiento desarrollado
principalmente por las Comunidades Autónomas Españolas. Se dice que en
éstos, el Estado se reserva el poder tributario; mientras que la
Comunidad Autónoma individualmente detenta la competencia sobre los
rendimientos, a través de puntos de conexión de carácter territorial.
Así, en la gestión del tributo cedido, la potestad tributaria la
retiene el Estado, quien delega el ejercicio de la competencia en la
Comunidad Autónoma, todo ello sin perjuicio de la “colaboración” que
se puede establecer entre las Administraciones de ambos entes
territoriales, Estado y Comunidad Autónoma.Según lo indicado, la
cesión de tributos implica la delegación de competencias
administrativas, sin perjuicio de la obligada coordinación y
colaboración entre las Administraciones Tributarias. En el caso de
Costa Rica, esta figura puede asociarse, a juicio de este órgano, con
la situación del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, en virtud de las
características propias de este tributo. S i bien emanan del
ejercicio de la potestad normativa y tributaria del Estado, la
competencia sobre la recaudación la tienen las Municipalidades,
tomando en cuenta la ubicación del inmueble dentro del territorio
municipal como punto de conexión. Asimismo, la potestad administrativa
de gestión del impuesto también la tienen los municipios, sin que ello
obste para que exista una coordinación con la Administración
Tributaria Estatal, misma que, como se explicará, a la fecha se
manifiesta en la existencia del Órgano de Normalización Técnica
introducido por el artículo 2, inciso c) de la Ley 7729. Debe
señalarse que nuestra jurisprudencia ha admitido la figura de los
tributos cedidos, cuando en el Voto 3930-95, señaló respecto de los
tributos que crea el Estado en beneficio de las municipalidades
“...Pero ello no quiere decir que el legislador no pueda dotar a las
Municipalidades de recursos extraordinarios mediante un impuesto
general a distribuir, como en el caso del impuesto territorial…” Debe
indicarse que se trata de un impuesto anual, cuyo período inicia el 1
de enero y termina el 31 de diciembre de cada año calendario. Su pago
debe realizarse anual o semestralmente o en cuatro cuotas
trimestrales, según lo determine cada municipalidad. Asimismo, se
consideran como sujetos pasivos de este impuesto, a los propietarios
de los bienes inmuebles, los concesionarios, los permisionarios o los
ocupantes de la franja fronteriza o de la zona marítimo terrestre, los
ocupantes o los poseedores con título, inscribible o no inscribible en
el Registro Público, con más de un año y que se encuentren en las
siguientes condiciones: poseedores, empresarios agrícolas,
usufructuarios, aparceros rurales, esquilmos, prestatarios gratuitos
de tierras y ocupantes en precario, los parceleros del IDA en
determinadas circunstancias. La base imponible para el cálculo del
impuesto será el valor del inmueble registrado en la Administración
Tributaria, al 1 de enero del año correspondiente, lo que conlleva que
para efectos tributarios, todo inmueble debe ser valorado, lo cual es
una labor de cada Municipalidad en el marco de las potestades de
administración, gestión y recaudación del tributo impuestas por la
propia Ley No. 7509. En todo el país, el porcentaje del impuesto será
de un cuarto por ciento (0,25%) y se aplicará sobre el valor del
inmueble registrado por la Administración Tributaria. Como ya fuera
indicado, para la gestión de este impuesto, la ley le otorga a las
municipalidades el carácter de Administración Tributaria, lo cual
significa que son las encargadas de retener y percibir el citado
impuesto, de conformidad con la doctrina del artículo 99 del Código de
Normas y Procedimientos Tributarios. Les atribuye también esta ley una
serie de prerrogativas y deberes a fin de poder cumplir con la gestión
de este tributo, entre ellas “(…) realizar valoraciones de bienes
inmuebles, facturar, recaudar y tramitar el cobro judicial y de
administrar, en sus respectivos territorios, los tributos que genera
la presente Ley. (…).” (Artículo 3). Téngase en cuenta, finalmente,
que las corporaciones municipales, en ejercicio de la potestad
reglamentaria que les es propia, en razón de la autonomía que les
garantiza la Constitución Política, bien pueden aprobar las normas de
organización interna que requieran a fin de hacer efectivo el cobro y
la recaudación del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
VI.-
SOBRE EL ÓRGANO DE NORMALIZACIÓN TÉCNICA. El artículo 12 de la citada
Ley del Impuesto sobre Bienes Inmuebles crea un órgano de
desconcentración mínima adscrito al Ministerio de Hacienda, denominado
Órgano de Normalización Técnica. Este órgano es de carácter técnico
especializado y asesor obligado de las municipalidades. Tiene por
objeto garantizar mayor precisión y homogeneidad al determinar los
valores de los bienes inmuebles en todo el territorio nacional;
además, optimizar la administración del impuesto. Para ello, se le
otorgan, entre otras potestades, establecer las disposiciones
generales de valoración para el uso común de las municipalidades y
suministrarles los métodos de depreciación, las tasas de vida útil
totales y estimadas, los valores de las edificaciones según los tipos,
los métodos para valorar terrenos, factores técnicos y económicos por
considerar en cuanto a topografía, ubicación, descripción,
equipamiento urbano y servicios públicos del terreno. Indica el citado
numeral 12 que el detalle de los métodos que emane del Órgano de
Normalización Técnica se regulará en el Reglamento esa Ley. Conforme a
lo expuesto, si bien ese órgano carece de competencia para realizar
los avalúos, es evidente que sí tiene potestades suficientes para
establecer los métodos y procedimientos de valoración de los inmuebles
mediante disposiciones de carácter general, así como la metodología a
la cual deberán sujetarse las municipalidades para efectos de realizar
las valoraciones a que hace referencia el artículo 10 de la Ley No.
7509. Como parte de su labor de asesoría, el citado órgano técnico
suministra a las Municipalidades diferentes herramientas para la
valoración de bienes inmuebles, entre las que pueden mencionarse, el
Programa de Valoración, el Manual de Base Unitaria por Tipología
Constructiva y la Plataforma de Valores de Terreno por Zonas
Homogéneas. Tales lineamientos, de conformidad con lo establecido en
el artículo 19 inciso a) del Reglamento a la Ley No 7509, Decreto
Ejecutivo No.27601-H, son utilizados para elaborar un programa de
valoración específico para cada una de las fincas dentro de un
determinado cantón. En ese orden de ideas, debe destacarse que los
criterios emitidos por el Órgano de Normalización Técnica, de
conformidad con lo dispuesto en la Ley, son parámetros o lineamientos
de valoración, elaborados de acuerdo a un estudio técnico, y que
obligatoriamente deberán ser utilizados por los gobiernos locales al
realizar los avalúos – a través de los valuadores competentes de
conformidad con la Ley – para poder determinar el valor de un bien
inmueble ubicado en una determinada zona.
VII. SOBRE LA PLATAFORMA DE VALORES DE TERRENOS POR ZONAS HOMOGÉNEAS.
Respecto de la valoración de los bienes inmuebles, señala el numeral
10 de la citada Ley 7509, que “…Para efectos tributarios, todo
inmueble debe ser valorado. Los inmuebles se valorarán al acordarse
una valuación general y al producirse alguna de las causas que
determinen la modificación de los valores registrados, de acuerdo con
esta Ley. La valoración general será la que abarque, por lo menos,
todos los inmuebles de un distrito del cantón respectivo, de acuerdo
con lo previsto en los artículos siguientes y cuando ocurra la
circunstancia mencionada en el artículo 15 de la presente Ley. La
valoración general o individual se realizará una vez cada cinco años.
Solo podrán efectuarse nuevas valoraciones cuando haya expirado este
plazo. (Así reformado este párrafo final por el artículo 1º, inciso
d), de la ley No.7729 de 15 de diciembre de 1997)”. Por su parte, el
ordinal 10 bis de la misma ley, establece que "...Para los efectos de
esta Ley, se define como avalúo el conjunto de cálculos, razonamientos
y operaciones, que sirven para determinar el valor de un bien inmueble
de naturaleza urbana o rural, tomando en cuenta su uso. Este avalúo
deberá ser elaborado por un profesional incorporado al Colegio de
Ingenieros Agrónomos o al Colegio Federado de Ingenieros y
Arquitectos, con amplia experiencia en la materia, referido en la
moneda oficial del país y emitido en una fecha determinada.Se
entenderá por valoración toda modificación de la base imponible de los
inmuebles realizada por las municipalidades siguiendo los criterios
técnicos del Órgano de Normalización Técnica. (Así adicionado por el
artículo 2º, inciso b), de la ley No.7729 de 15 de diciembre de
1997)”. Como se explicó, existen distintos instrumentos que el ONT
proporciona a las Municipalidades para la efectiva gestión de los
procesos de declaración, valoración y fiscalización de los bienes
inmuebles, que la citada Ley No. 7509 ha encomendado a los gobiernos
locales; y que, a juicio de este Tribunal son de acatamiento
obligatorio para éstas. En el caso que nos ocupa, interesa referirnos
a uno de ellos, específicamente la Plataforma de Valores de Terrenos
por Zonas Homogéneas. Debe indicarse que el origen de esta herramienta
de valoración deviene del numeral 17 de la citada Ley No. 7509 que, en
lo que interesa dispone que “…Cuando no exista declaración de bienes
por parte del titular del inmueble, conforme al artículo anterior, la
Administración Tributaria estará facultada para efectuar, de oficio,
la valoración de los bienes inmuebles sin declarar. En este caso, la
Administración Tributaria no podrá efectuar nuevas valoraciones sino
hasta que haya expirado el plazo de cinco años contemplado en la
presente Ley. La valoración general se hará considerando los
componentes terreno y construcción, si ambos estuvieren presentes en
la propiedad, o únicamente el terreno, y podrá realizarse con base en
el área del inmueble inscrito en el Registro Público de la Propiedad y
en el valor de la zona homogénea donde se ubica el inmueble dentro del
respectivo distrito. Para tales efectos, se entenderá por zona
homogénea el conjunto de bienes inmuebles con características
similares en cuanto a su desarrollo y uso específico…” En forma
general, puede señalarse que la Plataforma de Valores por Zonas
Homogéneas, consiste en un grupo de herramientas conformado por un
informe técnico, cuatro mapas: de capacidad de uso de tierras, de
vías, de valores de terrenos por zonas homogéneas y de pendientes.
Ello se complementa con memorias de cálculo, matrices de información,
informes técnicos y el Programa de Valoración Comparativa, que
permiten obtener el valor individualizado de cada terreno dentro de un
distrito o cantón. Esta plataforma se obtiene mediante un estudio de
campo donde se recopilan los datos básicos del cantón o distrito, se
reconoce la zona a través de mapas y planos y se toman muestras de los
valores de los bienes inmuebles, logrando así determinar cuáles son
las zonas homogéneas por similitud de desarrollo y uso; y los lotes
tipos o fincas modales que serán aplicados a ese programa de
valoración. Debe indicarse que se tendrá por lote o finca tipo,
aquella cuya características son más frecuentes en una zona homogénea.
Todo este proceso se lleva a cabo bajo la supervisión y fiscalización
del Órgano de Normalización Técnica, con una amplia participación de
los funcionarios municipales en la definición de las zonas homogéneas
y los valores que se le asignan. Finalmente, el Órgano de
Normalización Técnica prueba la Plataforma, el Concejo Municipal la
adopta y la publica en el Diario Oficial de conformidad con el
artículo 12 de la citada Ley No. 7509 y el numeral 24 de su
Reglamento. En el caso concreto, teniendo como norte la resolución
1-99 del citado Órgano de Normalización, la Municipalidad de San
Carlos inicia, bajo supervisión del órgano técnico citado, todo el
proceso de información, recopilación de datos y análisis, entre otros,
en el distrito 01 del citado cantón, a efectos de determinar las zonas
homogéneas. Proceso que culmina con la aprobación del Órgano de
Normalización Técnica, la adopción por parte del Concejo Municipal de
la Plataforma de Valores y Terrenos por Zonas Homogéneas, con su
respectivo informe técnico, mapas de capacidad y uso de las tierras,
de vías, de valores de terrenos por zonas homogéneas y de pendientes;
así como su posterior publicación como requisito de eficacia. ( ver
folios 42 a 127 del expediente judicial, así como la publicación en La
Gaceta de 22 de enero de 2004)
VIII. SOBRE EL EXAMEN DE VALIDEZ DE LA CONDUCTA IMPUGNADA.
En la especie, se ha tenido por demostrado que la Municipalidad de
San Carlos publicó en el Diario Oficial La Gacetadel 22 de enero de
2004, las matrices de los planos de valores de terrenos por zonas
homogéneas, que fuera debidamente aprobada por el Concejo Municipal de
San Carlos en acuerdo No.5, Acta No. 67 de 13 de octubre de 2003,de
los distritos de Ciudad Quesada, Florencia y Buena Vista, todos del
cantón de San Carlos. ( ver publicación en La Gaceta de 22 de enero de
2004, páginas 69 a 71). Con base en la Plataforma de Valores indicada,
la citada corporación municipal realizó el avalúo AV-0642-2006, de 9
de agosto de 2006, en el inmueble inscrito en el Registro Nacional
bajo el Sistema Folio Real 2-103067-000, propiedad de la sucesión de
Gary David Edmonds. Debe señalarse que hasta aquí, el procedimiento
llevado a cabo por la Municipalidad de cita se ajusta al ordenamiento
jurídico en tanto, por un lado se aplicó un método de valoración
aprobado por el Órgano de Normalización Técnica desde 1999, por el
Concejo Municipal y debidamente publicado como lo exige los numerales
10 bis, 12, 15 y 17 de la citada Ley del Impuesto sobre Bienes
Inmuebles. Cumplido el requisito de eficacia, la corporación
municipal de San Carlos, actuando como Administración Tributaria,
procede a realizar una valoración sobre el inmueble de cita, en uso de
las potestades que le confieren, entre otros, el ordinal 15 de la
citada Ley que en lo que interesa, indica “….La Administración
Tributaria podrá modificar el valor registrado de los bienes
inmuebles, mediante valoración, de oficio o a solicitud del
interesado, en los siguientes casos:…c) El valor que se derive de la
valoración realizada por las municipalidades, aplicando los criterios
establecidos por el Órgano de Normalización Técnica, de la Dirección
General de Tributación Directa del Ministerio de Hacienda.
En los casos anteriores y en cualquier otro que implique modificación
del valor registrado, por cualquier causa, deberá notificarse al
interesado, de conformidad con el artículo 14 (*) de esta Ley… (*)
(NOTA: El artículo 14 pasó a ser el 16) (Así reformado por el artículo
1º, inciso g), de la ley No.7729 de 15 de diciembre de 1997) (Así
modificada su numeración por el artículo 2, inciso c), de la ley No.
7729 del 15 de Diciembre de 1997, que lo trasladó del 13 al 15. El
anterior artículo 15 es ahora el 17) Ahora bien, el avalúo realizado
modificó la base imponible del tributo a pagar por el citado inmueble,
fijándola en ciento sesenta y seis millones cuatrocientos cincuenta y
dos mil ciento cincuenta y siete colones. (folios 11 y 12 del
expediente administrativo). Inconforme con el avalúo la señora María
Isabel Matamoros Vargas, en su condición de albacea del sucesorio de
Gary David Edmonds, interpuso recurso de revocatoria contra el citado
avalúo, ante la Oficina de Valoraciones de la Municipalidad de San
Carlos; que fue rechazado mediante oficio (NOT-OV-2006-214) de 29 de
noviembre de 2006, por la Oficina de Valoraciones de la Municipalidad
de San Carlos. (hecho no controvertido) Igual suerte corrió el recurso
de apelación interpuesto ante el Concejo Municipal San Carlos, quien
por acuerdo No. 4 del Acta No. 16 de la Sesión Extraordinaria
celebrada el 16 de marzo de 2007, rechazó dicho remedio procesal y
confirmó en todos sus extremos el avalúo No. AV-0642-2006, de 9 de
agosto de 2006. ( hecho no controvertido) Ante ello, la accionada
Matamoros Vargas impugnó el avalúo No. AV-0642-2006 citado ante el
Tribunal Fiscal Administrativo, como jerarca impropio de la
Administración Tributaria Municipal, quien en definitiva, mediante
resolución No. 567-S-2007, de las catorce horas cinco minutos del
veinte de diciembre de 2007, anuló el avalúo citado en el hecho
anterior. Contra esa conducta formal administrativa, la Municipalidad
de San Carlos interpone este proceso, por considerar que es ilegal e
incide negativamente en la recaudación del Impuesto Sobre los Bienes
Inmuebles, perjudicando el presupuesto municipal y entorpeciendo los
intereses y servicios que se brindan a los vecinos de San Carlos. El
Estado se allana a la demanda formulada. Analizada la resolución No.
567-S-2007 impugnada, considera este Tribunal que, tal y como lo
señalan la parte actora y la representación estatal, ésta adolece de
vicios que generan su nulidad absoluta. La resolución del Tribunal
Fiscal fundamenta la anulación del avalúo en cuatro motivos, que a
juicio de este órgano colegiado son inexistentes real o jurídicamente
e inciden en el contenido del acto, tornándolo ilegítimo, como de
seguido se entra a analizar. Inicia el acto administrativo recurrido,
señalando que si bien el Órgano de Normalización Técnica “…emite
lineamientos de carácter general, elabora y actualiza las plataformas
de valores de terrenos por Zonas Homogéneas, que han de aplicar las
Corporaciones Municipales en la valoración de los inmuebles que se
encuentren localizados en su jurisdicción, correspondiendo a la
oficina de valoraciones de cada Ente Municipal, valorar la metodología
por aplicar que resulte más adecuada en el caso concreto, con la
finalidad de que el valor así determinado se aproxime lo más posible a
la realidad, de manera tal que el acto que se emita responda a las
reglas unívocas de la ciencia o de la técnica o a los principios
elementales de justicia, lógica o conveniencia…”. Este Tribunal no
comparte lo expuesto por el jerarca impropio. Debe tenerse presente
que conforme lo señalan los artículos 10 bis, 12 y 15 de la Ley del
Impuesto Sobre Bienes Inmuebles, así como el ordinal 24 del Reglamento
a la citada Ley, las valoraciones municipales que realicen para
modificar la base imponible de los inmuebles debe llevarse a cabo
aplicando los criterios técnicos del Órgano de Normalización Técnica.
En similar sentido, el numeral 19 del Reglamento ya mencionado dispone
que corresponde a dicho órgano, entre otras atribuciones “…a)
Establecer las disposiciones generales de valoración para el uso común
de las municipalidades, que consisten en la metodología de valoración
para el terreno que es única y que hace uso de una serie de variables.
Estas a su vez se utilizan para diseñar un programa de valoración que
es específico para cada una de las fincas dentro de un cantón. Este
programa de valoración utiliza el método de valoración comparativo y
se le aplican los factores de corrección para el terreno. Para las
construcciones fijas y permanentes e instalaciones se aplica el manual
de valores base unitarios por tipología constructiva, así como las
tablas de depreciación. b) Suministrar a las Municipalidades, la
metodología para elaborar los avalúos de los bienes inmuebles por
parte de las municipalidades. Los métodos a usar serán: Para valorar
terrenos se usará el Método Comparativo o de mercado, el cual hace uso
de factores de corrección o de ajuste para individualizar el valor de
cada predio de acuerdo a sus propias características, al compararse
con el lote tipo. Estos factores de corrección son obtenidos mediante
estudios estadísticos….” Una interpretación armónica de las citadas
normas permite a este Tribunal afirmar que los criterios y
lineamientos que en materia de valoración de inmuebles emita el Órgano
de Normalización Técnica son de aplicación obligatoria para las
Municipalidades. Asimismo, como bien lo indica el canon 19 citado, la
metodología que establezca dicho órgano técnico es única y
obligatoria, por lo que a esas corporaciones no les corresponde
valorar la metodología que se debe aplicar en cada caso concreto, como
erróneamente interpreta el Tribunal Fiscal, sino aplicarla. Aunado a
lo anterior, debe señalarse que si bien es cierto existe un método de
valoración general, que en el caso que nos ocupa fue elaborado por el
Órgano de Normalización Técnica y publicado en La Gaceta No. 232, del
30 de noviembre de 1999; también lo es que ese órgano, en
coordinación con cada Municipalidad, elabora un informe específico que
contiene las descripciones de cada una de las zonas homogéneas, la
definición de aquéllas, así como un mapa por distrito que indica la
ubicación de ellas. Adicionalmente, como se indicó, esa Plataforma de
Valores la aprueban tanto el ONT como el Concejo Municipal y se
publica, como lo ordena el numeral 24 del Reglamento a la Ley de cita,
como requisito de eficacia. Como se deduce fácilmente, a diferencia de
lo expuesto por el Tribunal Fiscal, no estamos en presencia de
lineamientos de carácter general frente a los cuales cada corporación
municipal decide, discrecionalmente si lo aplica o no. Por el
contrario, cada gobierno local, con la asesoría técnica del Órgano
de Normalización, adopta la Plataforma de Valores por Zonas Homogéneas
según las características y particularidades del cantón o distrito,
las cuales deben aplicarse a todos los inmuebles que se ubiquen en
ellas. Lo contrario atentaría, no solo contra las reglas de la
ciencia, técnica, justicia y lógica sino que llevaría a desaplicar en
el caso concreto un método de valoración que, en principio debe
aplicarse a los inmuebles que se encuentran en igualdad de
condiciones. Solo de esta forma se garantiza que las valoraciones que
realicen las corporaciones municipales respondan a reglas unívocas de
la ciencia y técnica, impidiendo arbitrariedades y distorsiones que,
sin duda, afectarían a los contribuyentes y las finanzas y equilibrio
económico de cada cantón. En el caso concreto, la Municipalidad de San
Carlos adoptó la Plataforma de Valores y Terrenos por Zonas
Homogéneas de los distritos 01 Quesada, 02 Florencia y 03 Buena
Vista, elaborada por el Órgano de Normalización Técnica en octubre de
2003. Asimismo, se publicaron las matrices de los planos de valores de
terrenos por zonas homogéneas de los citados distritos, que fuera
debidamente aprobada por el Concejo Municipal de San Carlos en acuerdo
No.5, Acta No. 67 de 13 de octubre de 2003,para los distritos de cita,
siendo que el inmueble objeto del avalúo municipal se ubica
precisamente dentro de las zonas homogéneas; razón por la cual ese
método de valoración debía aplicársele, tal y como lo realizó la
Municipalidad actora, pues no existía ninguna razón válida
jurídicamente para desaplicarlo al caso concreto. Difiere también este
órgano colegiado de la afirmación del Tribunal Fiscal Administrativo
en el sentido que “…la aplicación del sistema de valoración por Zonas
Homogéneas es factible para aquellas áreas pequeñas, en que las
condiciones de las diferentes fincas en razón de sus áreas y
condiciones similares permiten interpretar con bastante certeza las
condiciones propias del inmueble a valorar para la aplicación de los
factores de corrección…” Debe indicarse en este punto que el concepto
de zona homogénea fue establecido claramente en el numeral 17 de la
Ley del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, según el cual "...se
entenderá por zona homogénea el conjunto de bienes inmuebles con
características similares en cuanto a su desarrollo y uso específico…"
Ese mismo concepto lo adopta el ordinal 1 del Reglamento a la citada
Ley. Así las cosas, es claro que fue el legislador quien definió los
alcances de ese término. Siendo así, de la lectura de la norma se
desprende que el área del inmueble no es un factor determinante para
establecer una zona homogénea, sino que ésta se determina con el
análisis de otros factores que permitan establecer la similitud de los
bienes inmuebles en cuanto a su desarrollo o uso específico. Así, este
Tribunal entiende por zona homogénea el conjunto de bienes inmuebles
ubicados en una misma zona de desarrollo, sea urbana o rural, que
tienen un mismo uso específico (comercial, residencial, agropecuaria,
industrial, forestal, entre otros), con una clasificación de tipo de
uso y valores similares y definidos, de modo tal que permitan su
delimitación. Desde esta perspectiva, resulta errónea y jurídicamente
improcedente la interpretación del Tribunal Fiscal Administrativo
en la resolución impugnada, en el sentido que que la valoración por
zonas homogéneas solo es factible en áreas pequeñas, primero, porque
no procede distinguir donde el legislador no lo hace; y además, porque
se insiste, son otros factores los que permiten determinar la
similitud de las características de los inmuebles cuya valoración se
pretende. Esa indebida apreciación lleva al fallo a señalar que "...en
áreas tan extensas deben analizarse desde cuestiones fisiográficas
tales como relieve y topografía, hasta cuestiones relacionadas con
cultivos de plantas y cría de animales. Para los efectos deben de
considerarse aspectos tales como vías de acceso (internas y externas),
conservación y mantenimiento, servicios públicos y en la descripción
del inmueble deben incluirse aspectos tales como fisiografía, relieve
y topografía, clases y porcentaje del área afectada por cada factor,;
Geomorfología desde el punto de vista geológico y de formación de
suelos,, Climatología, precipitación, temperatura, cuencas
hidrográficas y subcuencas, áreas de protección, si las hay..."
. Se reitera, la extensión del inmueble no es un factor prioritario
para la valoración por zonas homogénea, porque no permitiría encontrar
similitudes entre las fincas, sino que debe acudirse a otras variables
relacionadas con el desarrollo y uso específico de las fincas, que si
facilitan la determinación de estas zonas. Por otra parte, la mayoría
de los factores que según la resolución impugnada debieron
considerarse, fueron tomados en cuenta tanto en la Plataforma de
Valores como en el avalúo propiamente dicho ( Veánse los folios 44,
46, 53 a 60, 69 a 77, 78 al 97195 a 109, 112, 119, 127 del expediente
judicial; así como 10, 11 y 12 del expediente administrativo) . Indica
además el acto administrativo impugnado que "...De las anteriores
consideraciones se concluye que para estos efectos absolutamente
necesario la visita de campo a efecto de poder tener un criterio más
certero de las condiciones propias del terreno..."
Revisados los autos, en efecto, esa visita fue realizada y que
permitió constatar cada uno de los factores a que refiere y valorar el
inmueble en la suma que se indicó, fijando ésta como base imponible
del tributo. Finalmente, indica el jerarca impropio que "....extraña
la presencia de todos esos estudios y análisis técnicos que lleven a
determinar el valor real del inmueble objeto de la presente litis y en
ausencia de ellos se coloca a la contribuyente en estado de
indefensión al no conocer en forma clara, precisa y detallada los
factores tomados en cuenta para practicar el avalúo objetado en
autos..."
. Conclusión que tampoco comparte este Tribunal, toda vez que, al
momento del avalúo, existían los estudios técnicos requeridos para
determinar el valor real del inmueble en cuestión: el Concejo
Municipal había adoptado la Plataforma de Valores y Terrenos por Zonas
Homogéneas para el Distrito de Ciudad Quesada, lugar de ubicación de
la finca. Además esa herramienta de valoración fue debidamente
aprobada por el Órgano de Normalización Técnica del Ministerio de
Hacienda. Finalmente, la herramienta fue publicada en el Diario
Oficial La Gaceta, por lo que era eficaz y oponible a todos los
habitantes de los distritos que se incluyen en ella. Así las cosas, no
observa este Tribunal que se haya dejado a la demandada Matamoros
Vargas en estado de indefensión ni que desconociera los factores
tomados en cuenta para la valoración del inmueble, porque se insiste,
fueron debidamente publicitados por la corporación municipal
accionante. En definitiva, es criterio de estos juzgadores que la
conducta formal del Tribunal Fiscal Administrativo que se impugna en
este proceso, contiene vicios en los elementos motivo y contenido, que
de conformidad con los artículos 16, 132, 133 y 166 de la Ley General
de la Administración Pública la tornan absolutamente nula y así debe
declararse. En otro orden de ideas, tampoco son de recibos los
alegatos de la accionada Matamoros Vargas en el sentido que la
propiedad objeto del avalúo es en su mayoría reserva forestal y se
trata de un bien improductivo, toda vez que son elementos que no
fueron demostrados en este proceso. En relación con que los reclamos
respecto de que no se consideró que el bien no contaba con fluido
eléctrico, el camino de acceso está en pésimas condiciones y que en el
inmueble nacen aguas que abastecen a San José de la Montaña, debe
indicarse a la accionada que esos factores fueron tomados en cuenta
por el avalúo en cuestión al momento de determinar el valor del
inmueble, tal y como consta a folios 11 y 12 del expediente
administrativo. Por las razones expuestas procede declarar la nulidad
absoluta de la resolución de la Sala Segunda del Tribunal Fiscal
Administrativo No. 567-S-2007, de las catorce y cinco horas del veinte
de diciembre de 2007.”
11/08/2009 Hora: 4:15:00 PM Emitido por: Tribunal Contencioso
Administrativo Sección VI
Contenido de interés 1
Tipo de contenido de interés: Voto de mayoría
Rama del Derecho: DERECHO TRIBUTARIO
Redactor del texto de origen: Abarca Gómez Cynthia
Temas (Descriptores) Subtemas (Restrictores)
Impuesto sobre bienes inmuebles
Naturaleza
Labor asesora del Órgano de Normalización Técnica y uso de la
Plataforma de Valores de Terrenos por Zona Homogénea para modificar la
base imponible
Órgano de normalización técnica
Modificación de la base imponible al impuesto sobre bienes inmuebles
Labor asesora y uso de la Plataforma de Valores de Terrenos por Zona
Homogénea
Avalúo municipal para pago de tributos
Modificación de la base imponible al impuesto sobre bienes inmuebles
Labor asesora del Órgano de Normalización Técnica y uso de la
Plataforma de Valores de Terrenos por Zona Homogénea
Tributos municipales
Modificación de la base imponible al impuesto sobre bienes inmuebles
Labor asesora del Órgano de Normalización Técnica y uso de la
Plataforma de Valores de Terrenos por Zona Homogénea
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Voto de mayoría
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“ III. OBJETO DEL PROCESO. El presente proceso tiene por objeto
conocer la presunta ilegalidad de la resolución No. 567-S-2007,
dictada a las catorce horas cinco minutos del veinte de diciembre de
2007, por la Sala Segunda del Tribunal Fiscal Administrativo y
mediante la cual se anuló el avalúo No. AV-0642-2006, realizado por la
Municipalidad de San Carlos a la finca inscrita en el Registro
Nacional bajo el Sistema Folio Real No. 2-103067-000, propiedad de la
sucesión de Gary David Edmonds, representada por su albacea María
Isabel Matamoros Vargas. El avalúo anulado por el Tribunal Fiscal
Administrativo actuando como jerarca impropio, fijó una nueva base
imponible al citado inmueble, para los efectos del cálculo del
Impuesto sobre Bienes Inmuebles. Considera la Municipalidad accionante
que la resolución del Tribunal Fiscal desconoce el fundamento legal y
técnico en que se basó esa corporación para efectuar el citado avalúo,
así como las disposiciones de la Ley sobre Bienes Inmuebles y los
dictámenes que la Procuraduría General de la República ha emitido en
la materia. Aduce, desconoce también la resolución impugnada, que para
realizar la Plataforma de Valores por Zonas Homogéneas de un cantón
existe una Guía Técnica que dice como se realiza esa plataforma y
detalla las variables que sustentan el valor dado a cada una de esas
zonas. Alega, el Tribunal Fiscal resolvió como si el avalúo no hubiera
tenido visita de campo, cuando si la tuvo. Afirma, la conducta formal
impugnada violenta el artículo 12 inciso c) de la citada Ley de
Impuesto sobre Bienes Inmuebles. Asevera, el método de valoración por
zonas homogéneas es una técnica de valoración mundialmente aceptada
cuando se tiene como método de valor, el valor real de mercado.
Adiciona, en nuestro país la utilizan casi la totalidad de las
Municipalidades. Dice, es una herramienta de valoración que el Órgano
de Normalización Técnica ha desarrollado como parte de las funciones
sustantivas que por ley debe asumir. Acusa, cuando el Tribunal
Administrativo señala que la aplicación del sistema de valoración por
zonas homogéneas es factible en áreas pequeñas, desconoce los
elementos técnicos mediante los cuales se definen esas zonas.
Recrimina, el avalúo tomó en cuenta algunas de las variables que,
según el jerarca impropio, se extrañan, como por ejemplo, topografía
de la finca. Manifiesta, desconoce el Tribunal que la valoración se
realiza para efectos fiscales, no para determinar cual es el mejor y
mayor uso de las fincas, siendo que para esto último se cuenta con
otra herramienta como lo son los Planes Reguladores. Explica, el
artículo 24 del Reglamento a la Ley sobre Bienes Inmuebles, obliga a
las Municipalidades a publicar todas las herramientas de valoración
que serán utilizadas en los procesos de fiscalización de declaraciones
y realización de avalúos. Finaliza, todo lo anterior conlleva la
nulidad de la resolución impugnada. Por su parte, la representación
estatal se allanó a la demanda y considera que el fallo impugnado es
nulo. Señala, la Ley 7509, en su artículo 12 creó al Órgano de
Normalización Técnica (en adelante ONT) y dentro de sus facultades le
asignó establecer las disposiciones generales de valoración para el
uso común de las Municipalidades. Menciona, los numerales 10 bis y 15
de la citada Ley, así como el 19 de su Reglamento establecen que las
corporaciones municipales deben aplicar los criterios y la metodología
establecida por el ONT, por lo que los gobiernos locales no pueden
valorar la metodología a aplicar en cada caso concreto, como lo
sugiere el Tribunal Fiscal. Afirma, el sistema de valoración por zonas
homogéneas no aplica solo a áreas pequeñas. Insiste, el avalúo fue
realizado con la visita de campo correspondiente. Acusa, la resolución
recurrida se fundamentó en el Capítulo “Valuación de terrenos y obras
civiles” del Curso de Avalúos y Peritajes Agropecuarios y
Forestales, del Ing. José R. Solís, y no en la normativa que regula la
materia. La demandada María Isabel Matamoros Vargas se opuso a la
demanda. Dice, el avalúo se practicó sin tomar en cuenta las
condiciones del terreno, que no existen servicios públicos, que se
trata de un bien improductivo que en su mayoría es reserva forestal y
que el camino de acceso está en pésimas condiciones; por lo que se
desconoció la Ley sobre Bienes Inmuebles. Explica, la Municipalidad de
San Carlos no realizó el avalúo tomando en cuenta la realidad del
terreno y coloca al sucesorio del causante en imposibilidad absoluta
de cumplir con el pago del impuesto. Reitera, el avalúo no tomó en
cuenta el relieve ni la topografía de la finca sino que es una
valoración antojadiza que nos demuestra que la metodología aplicada
para ello no permite que el mismo se ajuste a la realidad. Agrega, la
finca no tiene plano inscrito por lo que desconoce como hicieron el
avalúo. Finaliza, la resolución del Tribunal Fiscal Administrativo se
ajusta a derecho.
V.-
ALGUNAS GENERALIDADES DEL IMPUESTO SOBRE BIENES INMUEBLES. Este
impuesto es creado mediante Ley No. 7509, según la cual se establece
en favor de las municipalidades, un impuesto sobre los bienes
inmuebles, cuyo objeto son los terrenos, las instalaciones o las
construcciones fijas y permanentes que allí existan. En torno a su
naturaleza, es menester señalar que la Sala Constitucional ha
establecido que se trata de un “tributo de orden municipal en razón de
su destino –únicamente–, pero no lo es en virtud de su procedimiento
de origen o promulgación, dado que no nació de la iniciativa de los
gobiernos locales, sino del ejercicio de la potestad tributaria
otorgada a la Asamblea Legislativa, en virtud de lo dispuesto en el
artículo 121 inciso 13) de la Constitución Política, es decir, que es
producto de la propia labor legislativa ordinaria. Cabe reiterar que
la Asamblea Legislativa es soberana, en cuanto al uso del poder
tributario, para establecer los impuestos que se requieran, sean estos
nacionales o municipales.” (SCV 5669-99). Así, se trata, no de un
tributo municipal que provenga de la potestad tributaria derivada y
propia de las corporaciones municipales que deriva del numeral 121
inciso 13) del la Constitución Política; sino más bien de lo que la
doctrina española denomina como tributos cedidos. Si bien ambos son
fuentes tributarias locales, los primeros son aquellos que, como se
indicó, se crean por el procedimiento legislativo especial previsto
en el artículo 121 inciso 13) constitucional, el cual se considera
especial tanto por la iniciativa municipal como por la prohibición de
enmienda que tiene la Asamblea Legislativa, que debe limitarse a
aprobar o improbar el acuerdo municipal respectivo. Por su parte, la
cesión de tributos es un mecanismo de financiamiento desarrollado
principalmente por las Comunidades Autónomas Españolas. Se dice que en
éstos, el Estado se reserva el poder tributario; mientras que la
Comunidad Autónoma individualmente detenta la competencia sobre los
rendimientos, a través de puntos de conexión de carácter territorial.
Así, en la gestión del tributo cedido, la potestad tributaria la
retiene el Estado, quien delega el ejercicio de la competencia en la
Comunidad Autónoma, todo ello sin perjuicio de la “colaboración” que
se puede establecer entre las Administraciones de ambos entes
territoriales, Estado y Comunidad Autónoma.Según lo indicado, la
cesión de tributos implica la delegación de competencias
administrativas, sin perjuicio de la obligada coordinación y
colaboración entre las Administraciones Tributarias. En el caso de
Costa Rica, esta figura puede asociarse, a juicio de este órgano, con
la situación del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, en virtud de las
características propias de este tributo. S i bien emanan del
ejercicio de la potestad normativa y tributaria del Estado, la
competencia sobre la recaudación la tienen las Municipalidades,
tomando en cuenta la ubicación del inmueble dentro del territorio
municipal como punto de conexión. Asimismo, la potestad administrativa
de gestión del impuesto también la tienen los municipios, sin que ello
obste para que exista una coordinación con la Administración
Tributaria Estatal, misma que, como se explicará, a la fecha se
manifiesta en la existencia del Órgano de Normalización Técnica
introducido por el artículo 2, inciso c) de la Ley 7729. Debe
señalarse que nuestra jurisprudencia ha admitido la figura de los
tributos cedidos, cuando en el Voto 3930-95, señaló respecto de los
tributos que crea el Estado en beneficio de las municipalidades
“...Pero ello no quiere decir que el legislador no pueda dotar a las
Municipalidades de recursos extraordinarios mediante un impuesto
general a distribuir, como en el caso del impuesto territorial…” Debe
indicarse que se trata de un impuesto anual, cuyo período inicia el 1
de enero y termina el 31 de diciembre de cada año calendario. Su pago
debe realizarse anual o semestralmente o en cuatro cuotas
trimestrales, según lo determine cada municipalidad. Asimismo, se
consideran como sujetos pasivos de este impuesto, a los propietarios
de los bienes inmuebles, los concesionarios, los permisionarios o los
ocupantes de la franja fronteriza o de la zona marítimo terrestre, los
ocupantes o los poseedores con título, inscribible o no inscribible en
el Registro Público, con más de un año y que se encuentren en las
siguientes condiciones: poseedores, empresarios agrícolas,
usufructuarios, aparceros rurales, esquilmos, prestatarios gratuitos
de tierras y ocupantes en precario, los parceleros del IDA en
determinadas circunstancias. La base imponible para el cálculo del
impuesto será el valor del inmueble registrado en la Administración
Tributaria, al 1 de enero del año correspondiente, lo que conlleva que
para efectos tributarios, todo inmueble debe ser valorado, lo cual es
una labor de cada Municipalidad en el marco de las potestades de
administración, gestión y recaudación del tributo impuestas por la
propia Ley No. 7509. En todo el país, el porcentaje del impuesto será
de un cuarto por ciento (0,25%) y se aplicará sobre el valor del
inmueble registrado por la Administración Tributaria. Como ya fuera
indicado, para la gestión de este impuesto, la ley le otorga a las
municipalidades el carácter de Administración Tributaria, lo cual
significa que son las encargadas de retener y percibir el citado
impuesto, de conformidad con la doctrina del artículo 99 del Código de
Normas y Procedimientos Tributarios. Les atribuye también esta ley una
serie de prerrogativas y deberes a fin de poder cumplir con la gestión
de este tributo, entre ellas “(…) realizar valoraciones de bienes
inmuebles, facturar, recaudar y tramitar el cobro judicial y de
administrar, en sus respectivos territorios, los tributos que genera
la presente Ley. (…).” (Artículo 3). Téngase en cuenta, finalmente,
que las corporaciones municipales, en ejercicio de la potestad
reglamentaria que les es propia, en razón de la autonomía que les
garantiza la Constitución Política, bien pueden aprobar las normas de
organización interna que requieran a fin de hacer efectivo el cobro y
la recaudación del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
VI.-
SOBRE EL ÓRGANO DE NORMALIZACIÓN TÉCNICA. El artículo 12 de la citada
Ley del Impuesto sobre Bienes Inmuebles crea un órgano de
desconcentración mínima adscrito al Ministerio de Hacienda, denominado
Órgano de Normalización Técnica. Este órgano es de carácter técnico
especializado y asesor obligado de las municipalidades. Tiene por
objeto garantizar mayor precisión y homogeneidad al determinar los
valores de los bienes inmuebles en todo el territorio nacional;
además, optimizar la administración del impuesto. Para ello, se le
otorgan, entre otras potestades, establecer las disposiciones
generales de valoración para el uso común de las municipalidades y
suministrarles los métodos de depreciación, las tasas de vida útil
totales y estimadas, los valores de las edificaciones según los tipos,
los métodos para valorar terrenos, factores técnicos y económicos por
considerar en cuanto a topografía, ubicación, descripción,
equipamiento urbano y servicios públicos del terreno. Indica el citado
numeral 12 que el detalle de los métodos que emane del Órgano de
Normalización Técnica se regulará en el Reglamento esa Ley. Conforme a
lo expuesto, si bien ese órgano carece de competencia para realizar
los avalúos, es evidente que sí tiene potestades suficientes para
establecer los métodos y procedimientos de valoración de los inmuebles
mediante disposiciones de carácter general, así como la metodología a
la cual deberán sujetarse las municipalidades para efectos de realizar
las valoraciones a que hace referencia el artículo 10 de la Ley No.
7509. Como parte de su labor de asesoría, el citado órgano técnico
suministra a las Municipalidades diferentes herramientas para la
valoración de bienes inmuebles, entre las que pueden mencionarse, el
Programa de Valoración, el Manual de Base Unitaria por Tipología
Constructiva y la Plataforma de Valores de Terreno por Zonas
Homogéneas. Tales lineamientos, de conformidad con lo establecido en
el artículo 19 inciso a) del Reglamento a la Ley No 7509, Decreto
Ejecutivo No.27601-H, son utilizados para elaborar un programa de
valoración específico para cada una de las fincas dentro de un
determinado cantón. En ese orden de ideas, debe destacarse que los
criterios emitidos por el Órgano de Normalización Técnica, de
conformidad con lo dispuesto en la Ley, son parámetros o lineamientos
de valoración, elaborados de acuerdo a un estudio técnico, y que
obligatoriamente deberán ser utilizados por los gobiernos locales al
realizar los avalúos – a través de los valuadores competentes de
conformidad con la Ley – para poder determinar el valor de un bien
inmueble ubicado en una determinada zona.
VII. SOBRE LA PLATAFORMA DE VALORES DE TERRENOS POR ZONAS HOMOGÉNEAS.
Respecto de la valoración de los bienes inmuebles, señala el numeral
10 de la citada Ley 7509, que “…Para efectos tributarios, todo
inmueble debe ser valorado. Los inmuebles se valorarán al acordarse
una valuación general y al producirse alguna de las causas que
determinen la modificación de los valores registrados, de acuerdo con
esta Ley. La valoración general será la que abarque, por lo menos,
todos los inmuebles de un distrito del cantón respectivo, de acuerdo
con lo previsto en los artículos siguientes y cuando ocurra la
circunstancia mencionada en el artículo 15 de la presente Ley. La
valoración general o individual se realizará una vez cada cinco años.
Solo podrán efectuarse nuevas valoraciones cuando haya expirado este
plazo. (Así reformado este párrafo final por el artículo 1º, inciso
d), de la ley No.7729 de 15 de diciembre de 1997)”. Por su parte, el
ordinal 10 bis de la misma ley, establece que "...Para los efectos de
esta Ley, se define como avalúo el conjunto de cálculos, razonamientos
y operaciones, que sirven para determinar el valor de un bien inmueble
de naturaleza urbana o rural, tomando en cuenta su uso. Este avalúo
deberá ser elaborado por un profesional incorporado al Colegio de
Ingenieros Agrónomos o al Colegio Federado de Ingenieros y
Arquitectos, con amplia experiencia en la materia, referido en la
moneda oficial del país y emitido en una fecha determinada.Se
entenderá por valoración toda modificación de la base imponible de los
inmuebles realizada por las municipalidades siguiendo los criterios
técnicos del Órgano de Normalización Técnica. (Así adicionado por el
artículo 2º, inciso b), de la ley No.7729 de 15 de diciembre de
1997)”. Como se explicó, existen distintos instrumentos que el ONT
proporciona a las Municipalidades para la efectiva gestión de los
procesos de declaración, valoración y fiscalización de los bienes
inmuebles, que la citada Ley No. 7509 ha encomendado a los gobiernos
locales; y que, a juicio de este Tribunal son de acatamiento
obligatorio para éstas. En el caso que nos ocupa, interesa referirnos
a uno de ellos, específicamente la Plataforma de Valores de Terrenos
por Zonas Homogéneas. Debe indicarse que el origen de esta herramienta
de valoración deviene del numeral 17 de la citada Ley No. 7509 que, en
lo que interesa dispone que “…Cuando no exista declaración de bienes
por parte del titular del inmueble, conforme al artículo anterior, la
Administración Tributaria estará facultada para efectuar, de oficio,
la valoración de los bienes inmuebles sin declarar. En este caso, la
Administración Tributaria no podrá efectuar nuevas valoraciones sino
hasta que haya expirado el plazo de cinco años contemplado en la
presente Ley. La valoración general se hará considerando los
componentes terreno y construcción, si ambos estuvieren presentes en
la propiedad, o únicamente el terreno, y podrá realizarse con base en
el área del inmueble inscrito en el Registro Público de la Propiedad y
en el valor de la zona homogénea donde se ubica el inmueble dentro del
respectivo distrito. Para tales efectos, se entenderá por zona
homogénea el conjunto de bienes inmuebles con características
similares en cuanto a su desarrollo y uso específico…” En forma
general, puede señalarse que la Plataforma de Valores por Zonas
Homogéneas, consiste en un grupo de herramientas conformado por un
informe técnico, cuatro mapas: de capacidad de uso de tierras, de
vías, de valores de terrenos por zonas homogéneas y de pendientes.
Ello se complementa con memorias de cálculo, matrices de información,
informes técnicos y el Programa de Valoración Comparativa, que
permiten obtener el valor individualizado de cada terreno dentro de un
distrito o cantón. Esta plataforma se obtiene mediante un estudio de
campo donde se recopilan los datos básicos del cantón o distrito, se
reconoce la zona a través de mapas y planos y se toman muestras de los
valores de los bienes inmuebles, logrando así determinar cuáles son
las zonas homogéneas por similitud de desarrollo y uso; y los lotes
tipos o fincas modales que serán aplicados a ese programa de
valoración. Debe indicarse que se tendrá por lote o finca tipo,
aquella cuya características son más frecuentes en una zona homogénea.
Todo este proceso se lleva a cabo bajo la supervisión y fiscalización
del Órgano de Normalización Técnica, con una amplia participación de
los funcionarios municipales en la definición de las zonas homogéneas
y los valores que se le asignan. Finalmente, el Órgano de
Normalización Técnica prueba la Plataforma, el Concejo Municipal la
adopta y la publica en el Diario Oficial de conformidad con el
artículo 12 de la citada Ley No. 7509 y el numeral 24 de su
Reglamento. En el caso concreto, teniendo como norte la resolución
1-99 del citado Órgano de Normalización, la Municipalidad de San
Carlos inicia, bajo supervisión del órgano técnico citado, todo el
proceso de información, recopilación de datos y análisis, entre otros,
en el distrito 01 del citado cantón, a efectos de determinar las zonas
homogéneas. Proceso que culmina con la aprobación del Órgano de
Normalización Técnica, la adopción por parte del Concejo Municipal de
la Plataforma de Valores y Terrenos por Zonas Homogéneas, con su
respectivo informe técnico, mapas de capacidad y uso de las tierras,
de vías, de valores de terrenos por zonas homogéneas y de pendientes;
así como su posterior publicación como requisito de eficacia. ( ver
folios 42 a 127 del expediente judicial, así como la publicación en La
Gaceta de 22 de enero de 2004)
VIII. SOBRE EL EXAMEN DE VALIDEZ DE LA CONDUCTA IMPUGNADA.
En la especie, se ha tenido por demostrado que la Municipalidad de
San Carlos publicó en el Diario Oficial La Gacetadel 22 de enero de
2004, las matrices de los planos de valores de terrenos por zonas
homogéneas, que fuera debidamente aprobada por el Concejo Municipal de
San Carlos en acuerdo No.5, Acta No. 67 de 13 de octubre de 2003,de
los distritos de Ciudad Quesada, Florencia y Buena Vista, todos del
cantón de San Carlos. ( ver publicación en La Gaceta de 22 de enero de
2004, páginas 69 a 71). Con base en la Plataforma de Valores indicada,
la citada corporación municipal realizó el avalúo AV-0642-2006, de 9
de agosto de 2006, en el inmueble inscrito en el Registro Nacional
bajo el Sistema Folio Real 2-103067-000, propiedad de la sucesión de
Gary David Edmonds. Debe señalarse que hasta aquí, el procedimiento
llevado a cabo por la Municipalidad de cita se ajusta al ordenamiento
jurídico en tanto, por un lado se aplicó un método de valoración
aprobado por el Órgano de Normalización Técnica desde 1999, por el
Concejo Municipal y debidamente publicado como lo exige los numerales
10 bis, 12, 15 y 17 de la citada Ley del Impuesto sobre Bienes
Inmuebles. Cumplido el requisito de eficacia, la corporación
municipal de San Carlos, actuando como Administración Tributaria,
procede a realizar una valoración sobre el inmueble de cita, en uso de
las potestades que le confieren, entre otros, el ordinal 15 de la
citada Ley que en lo que interesa, indica “….La Administración
Tributaria podrá modificar el valor registrado de los bienes
inmuebles, mediante valoración, de oficio o a solicitud del
interesado, en los siguientes casos:…c) El valor que se derive de la
valoración realizada por las municipalidades, aplicando los criterios
establecidos por el Órgano de Normalización Técnica, de la Dirección
General de Tributación Directa del Ministerio de Hacienda.
En los casos anteriores y en cualquier otro que implique modificación
del valor registrado, por cualquier causa, deberá notificarse al
interesado, de conformidad con el artículo 14 (*) de esta Ley… (*)
(NOTA: El artículo 14 pasó a ser el 16) (Así reformado por el artículo
1º, inciso g), de la ley No.7729 de 15 de diciembre de 1997) (Así
modificada su numeración por el artículo 2, inciso c), de la ley No.
7729 del 15 de Diciembre de 1997, que lo trasladó del 13 al 15. El
anterior artículo 15 es ahora el 17) Ahora bien, el avalúo realizado
modificó la base imponible del tributo a pagar por el citado inmueble,
fijándola en ciento sesenta y seis millones cuatrocientos cincuenta y
dos mil ciento cincuenta y siete colones. (folios 11 y 12 del
expediente administrativo). Inconforme con el avalúo la señora María
Isabel Matamoros Vargas, en su condición de albacea del sucesorio de
Gary David Edmonds, interpuso recurso de revocatoria contra el citado
avalúo, ante la Oficina de Valoraciones de la Municipalidad de San
Carlos; que fue rechazado mediante oficio (NOT-OV-2006-214) de 29 de
noviembre de 2006, por la Oficina de Valoraciones de la Municipalidad
de San Carlos. (hecho no controvertido) Igual suerte corrió el recurso
de apelación interpuesto ante el Concejo Municipal San Carlos, quien
por acuerdo No. 4 del Acta No. 16 de la Sesión Extraordinaria
celebrada el 16 de marzo de 2007, rechazó dicho remedio procesal y
confirmó en todos sus extremos el avalúo No. AV-0642-2006, de 9 de
agosto de 2006. ( hecho no controvertido) Ante ello, la accionada
Matamoros Vargas impugnó el avalúo No. AV-0642-2006 citado ante el
Tribunal Fiscal Administrativo, como jerarca impropio de la
Administración Tributaria Municipal, quien en definitiva, mediante
resolución No. 567-S-2007, de las catorce horas cinco minutos del
veinte de diciembre de 2007, anuló el avalúo citado en el hecho
anterior. Contra esa conducta formal administrativa, la Municipalidad
de San Carlos interpone este proceso, por considerar que es ilegal e
incide negativamente en la recaudación del Impuesto Sobre los Bienes
Inmuebles, perjudicando el presupuesto municipal y entorpeciendo los
intereses y servicios que se brindan a los vecinos de San Carlos. El
Estado se allana a la demanda formulada. Analizada la resolución No.
567-S-2007 impugnada, considera este Tribunal que, tal y como lo
señalan la parte actora y la representación estatal, ésta adolece de
vicios que generan su nulidad absoluta. La resolución del Tribunal
Fiscal fundamenta la anulación del avalúo en cuatro motivos, que a
juicio de este órgano colegiado son inexistentes real o jurídicamente
e inciden en el contenido del acto, tornándolo ilegítimo, como de
seguido se entra a analizar. Inicia el acto administrativo recurrido,
señalando que si bien el Órgano de Normalización Técnica “…emite
lineamientos de carácter general, elabora y actualiza las plataformas
de valores de terrenos por Zonas Homogéneas, que han de aplicar las
Corporaciones Municipales en la valoración de los inmuebles que se
encuentren localizados en su jurisdicción, correspondiendo a la
oficina de valoraciones de cada Ente Municipal, valorar la metodología
por aplicar que resulte más adecuada en el caso concreto, con la
finalidad de que el valor así determinado se aproxime lo más posible a
la realidad, de manera tal que el acto que se emita responda a las
reglas unívocas de la ciencia o de la técnica o a los principios
elementales de justicia, lógica o conveniencia…”. Este Tribunal no
comparte lo expuesto por el jerarca impropio. Debe tenerse presente
que conforme lo señalan los artículos 10 bis, 12 y 15 de la Ley del
Impuesto Sobre Bienes Inmuebles, así como el ordinal 24 del Reglamento
a la citada Ley, las valoraciones municipales que realicen para
modificar la base imponible de los inmuebles debe llevarse a cabo
aplicando los criterios técnicos del Órgano de Normalización Técnica.
En similar sentido, el numeral 19 del Reglamento ya mencionado dispone
que corresponde a dicho órgano, entre otras atribuciones “…a)
Establecer las disposiciones generales de valoración para el uso común
de las municipalidades, que consisten en la metodología de valoración
para el terreno que es única y que hace uso de una serie de variables.
Estas a su vez se utilizan para diseñar un programa de valoración que
es específico para cada una de las fincas dentro de un cantón. Este
programa de valoración utiliza el método de valoración comparativo y
se le aplican los factores de corrección para el terreno. Para las
construcciones fijas y permanentes e instalaciones se aplica el manual
de valores base unitarios por tipología constructiva, así como las
tablas de depreciación. b) Suministrar a las Municipalidades, la
metodología para elaborar los avalúos de los bienes inmuebles por
parte de las municipalidades. Los métodos a usar serán: Para valorar
terrenos se usará el Método Comparativo o de mercado, el cual hace uso
de factores de corrección o de ajuste para individualizar el valor de
cada predio de acuerdo a sus propias características, al compararse
con el lote tipo. Estos factores de corrección son obtenidos mediante
estudios estadísticos….” Una interpretación armónica de las citadas
normas permite a este Tribunal afirmar que los criterios y
lineamientos que en materia de valoración de inmuebles emita el Órgano
de Normalización Técnica son de aplicación obligatoria para las
Municipalidades. Asimismo, como bien lo indica el canon 19 citado, la
metodología que establezca dicho órgano técnico es única y
obligatoria, por lo que a esas corporaciones no les corresponde
valorar la metodología que se debe aplicar en cada caso concreto, como
erróneamente interpreta el Tribunal Fiscal, sino aplicarla. Aunado a
lo anterior, debe señalarse que si bien es cierto existe un método de
valoración general, que en el caso que nos ocupa fue elaborado por el
Órgano de Normalización Técnica y publicado en La Gaceta No. 232, del
30 de noviembre de 1999; también lo es que ese órgano, en
coordinación con cada Municipalidad, elabora un informe específico que
contiene las descripciones de cada una de las zonas homogéneas, la
definición de aquéllas, así como un mapa por distrito que indica la
ubicación de ellas. Adicionalmente, como se indicó, esa Plataforma de
Valores la aprueban tanto el ONT como el Concejo Municipal y se
publica, como lo ordena el numeral 24 del Reglamento a la Ley de cita,
como requisito de eficacia. Como se deduce fácilmente, a diferencia de
lo expuesto por el Tribunal Fiscal, no estamos en presencia de
lineamientos de carácter general frente a los cuales cada corporación
municipal decide, discrecionalmente si lo aplica o no. Por el
contrario, cada gobierno local, con la asesoría técnica del Órgano
de Normalización, adopta la Plataforma de Valores por Zonas Homogéneas
según las características y particularidades del cantón o distrito,
las cuales deben aplicarse a todos los inmuebles que se ubiquen en
ellas. Lo contrario atentaría, no solo contra las reglas de la
ciencia, técnica, justicia y lógica sino que llevaría a desaplicar en
el caso concreto un método de valoración que, en principio debe
aplicarse a los inmuebles que se encuentran en igualdad de
condiciones. Solo de esta forma se garantiza que las valoraciones que
realicen las corporaciones municipales respondan a reglas unívocas de
la ciencia y técnica, impidiendo arbitrariedades y distorsiones que,
sin duda, afectarían a los contribuyentes y las finanzas y equilibrio
económico de cada cantón. En el caso concreto, la Municipalidad de San
Carlos adoptó la Plataforma de Valores y Terrenos por Zonas
Homogéneas de los distritos 01 Quesada, 02 Florencia y 03 Buena
Vista, elaborada por el Órgano de Normalización Técnica en octubre de
2003. Asimismo, se publicaron las matrices de los planos de valores de
terrenos por zonas homogéneas de los citados distritos, que fuera
debidamente aprobada por el Concejo Municipal de San Carlos en acuerdo
No.5, Acta No. 67 de 13 de octubre de 2003,para los distritos de cita,
siendo que el inmueble objeto del avalúo municipal se ubica
precisamente dentro de las zonas homogéneas; razón por la cual ese
método de valoración debía aplicársele, tal y como lo realizó la
Municipalidad actora, pues no existía ninguna razón válida
jurídicamente para desaplicarlo al caso concreto. Difiere también este
órgano colegiado de la afirmación del Tribunal Fiscal Administrativo
en el sentido que “…la aplicación del sistema de valoración por Zonas
Homogéneas es factible para aquellas áreas pequeñas, en que las
condiciones de las diferentes fincas en razón de sus áreas y
condiciones similares permiten interpretar con bastante certeza las
condiciones propias del inmueble a valorar para la aplicación de los
factores de corrección…” Debe indicarse en este punto que el concepto
de zona homogénea fue establecido claramente en el numeral 17 de la
Ley del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, según el cual "...se
entenderá por zona homogénea el conjunto de bienes inmuebles con
características similares en cuanto a su desarrollo y uso específico…"
Ese mismo concepto lo adopta el ordinal 1 del Reglamento a la citada
Ley. Así las cosas, es claro que fue el legislador quien definió los
alcances de ese término. Siendo así, de la lectura de la norma se
desprende que el área del inmueble no es un factor determinante para
establecer una zona homogénea, sino que ésta se determina con el
análisis de otros factores que permitan establecer la similitud de los
bienes inmuebles en cuanto a su desarrollo o uso específico. Así, este
Tribunal entiende por zona homogénea el conjunto de bienes inmuebles
ubicados en una misma zona de desarrollo, sea urbana o rural, que
tienen un mismo uso específico (comercial, residencial, agropecuaria,
industrial, forestal, entre otros), con una clasificación de tipo de
uso y valores similares y definidos, de modo tal que permitan su
delimitación. Desde esta perspectiva, resulta errónea y jurídicamente
improcedente la interpretación del Tribunal Fiscal Administrativo
en la resolución impugnada, en el sentido que que la valoración por
zonas homogéneas solo es factible en áreas pequeñas, primero, porque
no procede distinguir donde el legislador no lo hace; y además, porque
se insiste, son otros factores los que permiten determinar la
similitud de las características de los inmuebles cuya valoración se
pretende. Esa indebida apreciación lleva al fallo a señalar que "...en
áreas tan extensas deben analizarse desde cuestiones fisiográficas
tales como relieve y topografía, hasta cuestiones relacionadas con
cultivos de plantas y cría de animales. Para los efectos deben de
considerarse aspectos tales como vías de acceso (internas y externas),
conservación y mantenimiento, servicios públicos y en la descripción
del inmueble deben incluirse aspectos tales como fisiografía, relieve
y topografía, clases y porcentaje del área afectada por cada factor,;
Geomorfología desde el punto de vista geológico y de formación de
suelos,, Climatología, precipitación, temperatura, cuencas
hidrográficas y subcuencas, áreas de protección, si las hay..."
. Se reitera, la extensión del inmueble no es un factor prioritario
para la valoración por zonas homogénea, porque no permitiría encontrar
similitudes entre las fincas, sino que debe acudirse a otras variables
relacionadas con el desarrollo y uso específico de las fincas, que si
facilitan la determinación de estas zonas. Por otra parte, la mayoría
de los factores que según la resolución impugnada debieron
considerarse, fueron tomados en cuenta tanto en la Plataforma de
Valores como en el avalúo propiamente dicho ( Veánse los folios 44,
46, 53 a 60, 69 a 77, 78 al 97195 a 109, 112, 119, 127 del expediente
judicial; así como 10, 11 y 12 del expediente administrativo) . Indica
además el acto administrativo impugnado que "...De las anteriores
consideraciones se concluye que para estos efectos absolutamente
necesario la visita de campo a efecto de poder tener un criterio más
certero de las condiciones propias del terreno..."
Revisados los autos, en efecto, esa visita fue realizada y que
permitió constatar cada uno de los factores a que refiere y valorar el
inmueble en la suma que se indicó, fijando ésta como base imponible
del tributo. Finalmente, indica el jerarca impropio que "....extraña
la presencia de todos esos estudios y análisis técnicos que lleven a
determinar el valor real del inmueble objeto de la presente litis y en
ausencia de ellos se coloca a la contribuyente en estado de
indefensión al no conocer en forma clara, precisa y detallada los
factores tomados en cuenta para practicar el avalúo objetado en
autos..."
. Conclusión que tampoco comparte este Tribunal, toda vez que, al
momento del avalúo, existían los estudios técnicos requeridos para
determinar el valor real del inmueble en cuestión: el Concejo
Municipal había adoptado la Plataforma de Valores y Terrenos por Zonas
Homogéneas para el Distrito de Ciudad Quesada, lugar de ubicación de
la finca. Además esa herramienta de valoración fue debidamente
aprobada por el Órgano de Normalización Técnica del Ministerio de
Hacienda. Finalmente, la herramienta fue publicada en el Diario
Oficial La Gaceta, por lo que era eficaz y oponible a todos los
habitantes de los distritos que se incluyen en ella. Así las cosas, no
observa este Tribunal que se haya dejado a la demandada Matamoros
Vargas en estado de indefensión ni que desconociera los factores
tomados en cuenta para la valoración del inmueble, porque se insiste,
fueron debidamente publicitados por la corporación municipal
accionante. En definitiva, es criterio de estos juzgadores que la
conducta formal del Tribunal Fiscal Administrativo que se impugna en
este proceso, contiene vicios en los elementos motivo y contenido, que
de conformidad con los artículos 16, 132, 133 y 166 de la Ley General
de la Administración Pública la tornan absolutamente nula y así debe
declararse. En otro orden de ideas, tampoco son de recibos los
alegatos de la accionada Matamoros Vargas en el sentido que la
propiedad objeto del avalúo es en su mayoría reserva forestal y se
trata de un bien improductivo, toda vez que son elementos que no
fueron demostrados en este proceso. En relación con que los reclamos
respecto de que no se consideró que el bien no contaba con fluido
eléctrico, el camino de acceso está en pésimas condiciones y que en el
inmueble nacen aguas que abastecen a San José de la Montaña, debe
indicarse a la accionada que esos factores fueron tomados en cuenta
por el avalúo en cuestión al momento de determinar el valor del
inmueble, tal y como consta a folios 11 y 12 del expediente
administrativo. Por las razones expuestas procede declarar la nulidad
absoluta de la resolución de la Sala Segunda del Tribunal Fiscal
Administrativo No. 567-S-2007, de las catorce y cinco horas del veinte
de diciembre de 2007.”
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