COSTOS ABC

[TAURO ETILICO]

COSTOS BASADO EN
ACTIVIDADES



RESUMEN

A finales del siglo pasado apareció una notable proliferación de
aportaciones científicas centradas en la investigación de nuevos
modelos de costos, más acordes con los actuales requerimientos
informativos de las organizaciones. La mayoría de estos trabajos
coinciden en señalar una modificación espectacular de las
características del entorno económico y al mismo tiempo un crecimiento
en las técnicas de gestión de costos empleados por las empresas. De
esta forma surgieron nuevos modelos de gestión, entre los que destaca
el modelo de gestión Costos basados en las Actividades.

Este trabajo consiste en una valoración del Sistema de Costo basado
en Actividades en la actualidad, dado que aun cuando su indicios
aparecen en la década del 60, su aplicación en empresas esa aun
efímera si se compara el nivel de aplicación con otras herramientas de
gestión como son: Costos de Calidad, Cuadro de Mando Integral, Control
de Gestión, etc.


INTRODUCCIÓN

El mundo, la sociedad, las organizaciones, los individuos y el entorno
tienden a cambiar rápidamente, es por ello que todas las cuestiones e
interrogantes que acompañan estos sistemas tienen que acoplarse al
ritmo que rigen las normas del nuevo orden social, el productivo y
empresarial.

La asignación de costos indirectos a los diferentes objetivos de
costo, especialmente al objetivo final que son los productos
terminados, es sin lugar a dudas el problema más importante a resolver
por cualquier sistema de costos. Además, es un problema ineludible
pues la organización necesita tener información confiable, oportuna y
lo más exacta posible sobre el costo de sus productos, para una
correcta toma de decisiones.

El modelo de cálculo de los costos para las empresas es de suma
importancia, ya que estos son los que determinan la viabilidad del
negocio, los que determinan mayoritariamente el grado de productividad
y eficacia en la utilización de los recursos, por eso un modelo de
costos no puede basarse solamente en asignar los costos sobre un
factor determinado, que para el orden empresarial puede ser
insignificante o poco representativo de lo que en realidad simboliza.

El Sistema de Costo basado en Actividades, también conocido como ABC
(activity based costing), surgió en los años 60 de manera incipiente y
su auge se traslada a los 80 [1], debido a los incrementos en las
irrelevancias en los métodos tradicionales de contabilidad.

Los métodos tradicionales fueron diseñados entre 1870 – 1920 y en
aquel momento la industria dependía principalmente de la labor que
realizaba el hombre. Los costos indirectos en las empresas eran
generalmente bajos comparados con la actualidad.

Algunos autores como: Amat, Armenteros, Balada, Bastidas, Baujín,
Bescos, Caldera; Castelló, Garbey, Lizcano, Pérez, Ripoll y, Vega, se
han referido de alguna manera en Congresos y artículos publicados a la
mejoría del sistema ABC en el tratamiento de los costos indirectos.
En este sentido el ABC es tratado como uno de los sistemas de gestión
más importantes para la toma de decisiones.

La diferencia que existe entre el costeo tradicional y el ABC se puede
resumir en tres aspectos fundamentales [2]:

1) En el costeo tradicional, se supone que los objetos de costos
consume los recursos pero en el ABC se supone que los objetos de
costos consume actividades.
2) El costeo tradicional utiliza la asignación de bases por
volumen, mientras que el ABC utiliza los “costs – drivers” a niveles
diferentes.
3) El costeo tradicional esta orientado según la estructura de
una organización mientras que el ABC esta orientado hacia los
procesos.

El costeo Basado en actividades en sentido común es un método
sistémico de planeación, control y gestión. Este método es de causa y
efecto para asignar el costo de las actividades, servicios, clientes
o cualquier objeto de costo.

El sistema ABC, asigna los costos basado en dos principios [3]
fundamentales: a) las actividades consumen recursos y, b) los
productos consumen actividades. Este tratamiento permite tomar mejores
decisiones ya sea en cuanto a: los procesos, las actividades y, a los
productos o servicios.

Los métodos tradicionales asignan los costos basados en la mano de
obra directa, costos de materiales, ingresos u otros métodos simples,
lo cual limita toma de decisiones importantes sobre aquellas
actividades que generan valor al producto final.

Como resultado los métodos tradicionales tienden a costear productos
de alto volumen, servicios y clientes.
En el desarrollo del trabajo se podrá apreciar algunas de las
cuestiones que hoy limitan la implantación del sistema ABC, además de
puntualizar las diferencias que existe entre el sistema ABC y los
métodos tradicionales de costeo.


DESARROLLO
1. ANTECEDENTES DEL SISTEMA DE COSTOS BASADO EN ACTIVIDADES.
La utilización de un sistema de gestión y costos por actividades
adquiere especial relevancia en un entorno totalmente competitivo. El
siglo XX se ha considerado por diversos autores (Lizcano, Ripoll,
Tamarit) como un entorno turbulento para las empresas en condiciones
de mercado. Este entorno exige que los directivos necesiten
información que les permita tomar decisiones con relación a
combinación y diseño de productos y procesos tecnológicos, elementos
vinculados a la rentabilidad de la organización a escala global.

Los principales cambios [4] que han incidido en la evolución del
sistema del cálculo y gestión de costos se resumen en:

1. Los avances tecnológicos y el incremento de la competitividad,
provocan la necesidad de aumentar el catálogo de productos
simultaneado con los ciclos de vida de los productos sean cada vez más
cortos.

2. Los avances tecnológicos también repercuten en una reducción del
peso de la mano de obra directa al incrementarse los costos directos.
Este comportamiento está dado por la necesidad de que las
organizaciones sean mas flexibles y orientadas al cliente, lo que
conlleva a: a) un mayor peso de los costos relacionados con la
investigación y desarrollo; b) lanzamiento de series más cortas; c)
programación de la producción logística; d) administración y, e)
comercialización.

3. Necesidad de evitar que en los centros de costos existan
actividades que no generan valor, o sea, que existan actividades que
generen despilfarros [5].

En la metodología convencional, los costos son asignados a los
productos en el ámbito de unidades. Esto supone que todos los costos
dependen del volumen de producción mientras que en el ABC, aunque
también se asignan costos al nivel de unidades, en muchos casos se
realiza la asignación en el ámbito de lote, de productos o de
infraestructura, según las clasificaciones tratadas por Kaplan y
Cooper (1999) en sus trabajos. Ello significa establecer una
diferenciación entre los distintos tipos de actividades que se han
desarrollado a lo largo del proceso de fabricación e identificación
por la forma en que cada producto ha consumido actividades.

El primer desarrollo de ABC comienza a principio de 60 en la General
Eléctrica donde los empleados de finanzas y control de gestión
buscaban mejor información para controlar los costos indirectos. Los
contadores de General Eléctrica hace 30 años, podrían haber sido los
primeros en utilizar la palabra actividad para descubrir una tarea que
genera costo, pero realmente fueron los académicos españoles los que
utilizaron este término por primera vez en sus trabajos de
investigación [6].
Muchos investigadores han aportado al tema entre los cuales se
destacan Mellerrowiicz en los años 50 y Staubus en su libro activity
costing and input-output accounting en 1971. Así como los trabajos de
la década del 80 de: Jeffrey G. ; Millar and Thomas y, Vollman.

La divulgación que tiene actualmente el costeo basado en actividades
se debe al libro de Jonson and Kaplan (1987): “Perdidas relevantes
surgimiento y fallos de la Administración contable”. Este tomó como
punto de partida el análisis de los cambios que se venían produciendo
en el proceso de producción y comercialización debido a las nuevas
técnicas de programación y control que se estaban poniendo en
práctica y la necesidad de buscar nuevas técnicas de determinación y
análisis de costos a tono con el nuevo entorno en que se desarrollan
los negocios. Otra obra de gran importancia sobre este tema es sin
duda “Costes y Efectos”, publicada en 1999, por los que son
considerados por muchos los padres de ABC/ABM (Robert S. Kaplan y
Robin Cooper).

El modelo ABC permite mayor exactitud en la asignación de los costos
de las empresas y permite la visión de ellos por actividad. El
concepto tratado por Solano (1998), define a la actividad: Es lo que
hace una empresa, la forma en que los tiempos se consume y las salidas
de los procesos, es decir transformar recursos (materiales, mano de
obra, tecnología) en salidas”.

Otra definición de actividad, extraídas de otros autores (Amat,
Baujín, Castelló, Tamarit, Ripoll, Vega, Garbey, Pérez, Sánchez), la
señalan como “la actuación o conjunto de actuaciones que se realizan
en la empresa para la obtención de un bien o servicio”.

Expuesto algunos de los antecedentes que dieron origen al sistema ABC,
se procede a definir o conceptualizar el Sistema de Costos basado en
Actividades.


2. DEFINICIONES DEL COSTEO ABC/ABM

Para comprender de manera más fácil sobre el sistema de Costo basado
en actividades, es importante comenzar por la definición dada al mismo
por su creador (Kaplan, R.).

Una manera de definir el sistema ABC es como un modelo de “direct
costing”. O sea, constituye un perfeccionamiento del “direct
costing” en la medida que modifica la percepción de los costos fijos y
variables.

En sus inicios el sistema ABC siguió la línea del costo completo para
el cálculo del costo del producto, pues incluía todos los costos
relacionados con el proceso de obtención del mismo.

En la actualidad los costos calculados son numéricamente los mismos
que los determinados con cualquier sistema convencional, la diferencia
consiste en que el sistema ABC se apoya en la clasificación de las
actividades a distintos niveles jerárquicos, disminuyendo las
distorsiones en el costo de producto.

El ABC, es una metodología que surge con la finalidad de mejorar la
asignación de recursos a cualquier objeto de costo (producto,
servicio, cliente, mercado, dependencia proveedor etc.) y, tiene como
objetivo medir el desempeño de las actividades que se ejecutan en una
empresa y la adecuada asignación de los costos a los productos o
servicios a través del consumo de las actividades; lo cual permite
mayor exactitud en la asignación de los costos. Permite además,
costear a la empresa por actividades. Este sistema pone en manifiesto
la necesidad de gestionar las actividades y los recursos más que el
cálculo de los costos de los productos.

Este sistema emplea una metodología de asignación de costos que
identifica y utiliza los recursos comprometidos en la realización de
actividades y los vincula a bienes y servicios u otros objetos de
costeo para la satisfacción del cliente. O sea, se trabaja en función
del cliente y no del producto.

Posibilita además, la medición desde diferentes perspectivas: a)
actividades; b) procesos; c) áreas de responsabilidad y, d) productos.
A su vez, suministra información acerca de todos los recursos
necesarios para proveer de calidad a los servicios que se brindan al
cliente.

Algunos autores como: Armenteros, Castelló, Cooper, Garbey, Kaplan,
Lizcano, Ripoll, y Vega, plantean que la filosofía de ABC es sencilla,
basada en el control de los costos indirectos a través de la gestión
de las actividades que los causan.
El énfasis consiste en asignar costos a los productos basados en las
actividades en un proceso de dos etapas:
En primer lugar, los hechos y tareas se agrupan en actividades. Esto
quiere decir que los costos indirectos de cada sección se vinculan con
las actividades que los han causado.

En segundo lugar como los productos consumen actividades, se busca un
vínculo conocido como un inductor de costos, que relaciona costo con
objetivo de costos, conocido esto último como la relación causa-
efecto.
Baujín Pérez (2001) [7], asigna los costos en tres etapas, aunque en
su esencia es la determinación del costo de las actividades tomando
como punto de partida los procesos de la empresa.

El sistema ABC centra la atención en la medición, cuantificación y
control de las actividades o tareas que acomete a la empresa para
desarrollar su actividad habitual, pasando a un segundo plano el
centro, departamento o sección al que pueda estar adscrita una
determinada tarea o actividad. Señalar que no siempre se cumple esto
último, pues en algunas metodologías se tienen en cuenta los centros
de actividades.

La modalidad de alineación del sistema ABC es diferente con respecto a
la forma tradicional de operar la dirección de las organizaciones. El
ABC ha dado una nueva perspectiva de los costos indirectos en la
consecución de los objetivos de la entidad. El sistema ABC involucra
en mayor proporción al personal que participa en los proceso,
incluyendo al cliente, dando origen a una mayor vinculación de las
actividades entre los departamentos.

La metodología de costos basado en actividades hace énfasis en el
enfoque sistémico de la entidad; al trabajar por procesos y no
estructuralmente como se hacia anteriormente, es decir, manifiesta que
la entidad mas que un conjunto de áreas de responsabilidad se puede
medir por proceso y estos atraviesan las barreras ínter funcionales
que existen en las empresas.
Para comprender mejor el sistema ABC, se deben manejar algunos
conceptos importantes. Conocer por ejemplo, que los recursos son
considerados como todos los elementos económicos necesarios para el
funcionamiento de una empresa. En este sentido se clasifican los que
contablemente son definidos como costos y gastos. Que las actividades
se puede definir como el trabajo realizado por las persona con el
propósito de cumplir con un objetivo específico, los objetivos se
definen como los productos o servicios que en última instancia se
desea costear. Finalmente, el sistema ABC centra su atención en la
asignación de costos indirectos a las actividades consumidoras de los
recursos y, posteriormente asignarlos a los productos en proporción al
consumo que estos hacen de las actividades utilizando para ello los
inductores de costos adecuados para cada actividad. Por tanto, las
actividades van a constituir un núcleo de acumulación de recursos
absorbidos en el proceso productivo capaz de ser asignados a los
productos.


3. LA GESTIÓN BASADOS EN ACTIVIDADES (ACTIVITY BASED MANAGEMENT)

Durante la Segunda mitad de los años 80, la investigación de los
costos por actividades entró en una segunda fase, en la que se conoció
como Gestión basada en las actividades (ABM).

La combinación del ABM-ABC es lo que denominan algunos autores (Amat,
Castelló, Lizcano, Ripoll y Tamarit) Sistema de Gestión y Costes
basado en Actividades. En este sentido señalar, que el ABM busca
centrar la gestión de las actividades indirectas, en varios niveles
mas allá de la producción /actividad directa, para mejorar el valor
recibido por el cliente y el beneficio alcanzado que proporciona este
valor. De esta manera, las organizaciones encuentran valor en la
información que genera el sistema para la toma de decisiones y en
consecuencia considerarlas de acuerdos a sus objetivos y estrategias.
El término ABC/ABM aparece por la necesidad de calcular y gestionar el
costo de las actividades, pues todos los autores mencionados con
anterioridad lo consideran un sistema integral y necesario.

En una versión inicial del ABC/ABM, Jonhson (1988) y Ostrenga (1990)
argumentaron que las empresas deberían manejar actividades y no
costos como tal. Los costos por si solos, no son una fuente de valor
competitivo puesto que, solo las actividades tienen el poder de
agregar valor. Por tanto, la gerencia debe buscar, controlar y
eliminar el derroche de esfuerzos, es decir, aquellas actividades que
no agregan valor. Con este sistema, el cálculo de los costos pierde
relevancia para cedérselo a la gestión de las actividades.

De hecho, la identificación de los inductores de derroches en la
gestión de las actividades operativas y el diseño de indicadores que
reflejen el éxito de una empresa en la eliminación de sus causas
(Johnson 1988).

Lo importante en el sistema ABC/ABM es la identificación de las
actividades [8]. Este aspecto será objeto de estudio a continuación.


4. ABM IDENTIFICACIÓN DE ACTIVIDADES

En el proceso de identificación dentro del modelo ABM, se debe en
primer lugar localizar las actividades de forma adecuada en los
procesos productivos que agregan valor, para que en el momento que se
inicien las operaciones, la organización tenga la capacidad de
responder con eficiencia y eficiencia a las exigencias que el cliente
le solicita. Posteriormente que se hayan especificado las actividades
en la organización y se agrupen en los procesos adecuados, es
necesario establecer las unidades de trabajo, los transmisores de
costos y la relación de transformación de los factores para medir con
ello la productividad de los inputs y, para transmitir racionalmente
el costo de los inputs sobre el costo de los outputs.

Un estudio de la secuencia de actividades y procesos, unido a sus
costos asociados, permite ofrecer a los directivos de la organización
una visión de los puntos críticos de la cadena de valor [9], así como
la información relativa para realizar una mejora continua que puede
aplicarse en el proceso creador de valor.

Conociéndose los factores causales que accionan las actividades, es
fácil aplicar los inductores de eficiencia. Estos inductores son
aquellos que influyen decisivamente en el perfeccionamiento de algún
atributo de eficiencia de la actividad cuyo afinamiento contribuirá a
completar la armonía de la combinación productiva.

Los inductores suelen enfocarse hacia la mejora de la calidad o
características de los procesos y productos a conseguir, reducir los
plazos, a mejorar el camino crítico de las actividades centrales y a
reducir costos.

La profundización de los elementos tratados hasta el momento permite
que se trate con precisión aquellos aspectos que traten sobre el
objetivo que persigue el Sistema ABC/ABM y las ventajas que el sistema
proporciona a las empresas.


5. OBJETIVOS FUNDAMENTALES DEL COSTEO BASADO EN ACTIVIDADES

Los objetivos más comunes de un sistema de costeo basado en
actividades [10] se resumen en: 1) medir los costos de recursos al
desarrollar las actividades en un negocio o entidad; 2) describir y
aplicar su desarrollo conceptual mostrando sus alcances en la
contabilidad gerencial; 3) ser una medida de desempeño, que permita
mejorar los objetivos de satisfacción y eliminar el desperdicio en
actividades operativas y, 4) proporcionar herramientas para la
planeación del negocio, determinación de utilidades, control y
reducción de costos y tema de decisiones estratégicas.

A los objetivos anteriores es importante destacar que su principal
objetivo es gestionar los costos de las actividades y para ello se
apoya en la metodología para la definición del costo total de un
producto o servicio, donde la identificación primaria de los costos
directos de los mismos en el análisis de las actividades y en la
cuantificación de los costos de los procesos de apoyo o de servicio es
muy importante para asignarlos a cada uno de los productos –objeto
económico de la empresa.

Anteriormente se dijo que el sistema ABC/ABM es un sistema de gestión
“integral” que permite conocer el flujo de las actividades realizadas
en la organización, que están consumiendo los recursos disponibles y,
por tanto, incorporando o imputando costos a los procesos. Estos
atributos lo hacen tener ventajas específicas con respecto a los
sistemas tradicionales.


6. VENTAJAS DEL SISTEMA DE COSTO ABC/ABM

Las ventajas que proporciona el sistema ABC/ABM serán analizadas por
diferentes autores en contextos diferentes, de aquí el grado de
subjetividad que se pueda tener al respecto, por ello es necesario
tratarlas en este epígrafe Siguiendo los criterios de Smith (1995)
[11], las ventajas para las empresas que implantan el sistema ABC son
las siguientes: a) las organizaciones con múltiples productos pueden
observar una ordenación totalmente distinta de los costos de sus
productos; b) un mejor conocimiento de las actividades que generan los
costos estructuralmente puede mejorar el control que se ejecute sobre
los costos incurridos de esa naturaleza; c) puede crear una base
informativa que facilite la implantación de un proceso de gestión de
calidad total, para superar los problemas que limitan los resultados
actuales; d) el uso de indicadores no financieros para valorar
inductores de costos y, e) facilita medidas de gestión, además de
medidas para valorar los costos de producción.

Estas medidas son esenciales para eliminar el despilfarro y las
actividades sin valor añadido y el análisis de inductores de costos
facilita una nueva perspectiva para el examen del comportamiento de
los costos y el análisis posterior que se requiere a efectos de
planificación y presupuestos. En este sentido el sistema ABC
incrementa la credibilidad y utilidad de la información de costos en
el proceso de toma de decisiones y hace posible la comparación de
operaciones entre plantas y divisiones.

Según Amat y Soldevila (1997), las ventajas del modelo ABC son: a) es
aplicable a todo tipo de empresas; b) identifica clientes, productos,
servicios u otros objetivos de costos no rentables; c) permite
calcular de forma mas precisa los costos, fundamentalmente determinado
costos indirectos de producción, comercialización y administración y,
d) aporta mas informaciones sobre las actividades que realiza la
empresa, permitiendo conocer cuales aportan valor añadido y cuales no,
dando la posibilidad de poder reducir o eliminar estas últimas.

El costeo ABC ayuda a las organizaciones a obtener mejor información
sobre sus procesos y actividades mejorando en forma continua la
eficiencia de las operaciones. Con este sistema se trabaja en la
racionalización y optimización del desarrollo de su personal, de su
capital y de sus restantes activos.

La nueva organización basada en la actividad se toma más ágil y
orientada hacia el mercado, lo que permite enfrentar un mercado más
competitivo. Permite a su vez, alinear la información de la
organización con la misión y las operaciones comerciales de la misma,
en lugar de hacerlo con las transacciones financieras. También,
destruye las berreras que separan la información financiera del
resto de los datos, facilitando así el flujo de información para la
toma de decisiones.

En otro sentido el sistema ABC, permite a la organización manejar su
estructura de costos globales sin perder de vista los detalles del
funcionamiento diario. Además, las organizaciones pueden extender la
administración de costos para que refleje las actividades que se
realizan.

A diferencia de los sistemas tradicionales, el sistema ABC/ABM es un
sistema de gestión comercial amplio y no solo un sistema contable.
También este sistema puede utilizarse para el control presupuestario
(activity based Budgeting), tratado con amplitud por Castelló (1996).

Franco (1995), en un artículo después de exponer los criterios de
varios autores concluye que las principales ventajas del sistema ABC
son: a) se logra un mejor control y reducción de los costos
indirectos, por la supresión de las actividades que no agregan valor y
en especial por su vinculación con la técnica de la administración del
costo total; b) el ABC es muy útil en la etapa de planeación, pues
suministra una abundante información que sirve de guía para varias
decisiones estratégicas tales como: fijación de precios; búsqueda de
fuentes y, c) introducción de nuevos productos y adopción de nuevos
diseños o procesos de fabricación.

Analizadas las ventajas del sistema se procede a expresar algunas
limitaciones abordadas por estos mismos autores.


7. LIMITACIONES DEL SISTEMA DE COSTO ABC/ABM

Todo sistema de gestión por muy abordado que haya sido o por muy
perfeccionado que esté, no está exento de limitaciones y así ocurre
con el sistema ABC/ABM. Algunas de estas limitaciones [12] se resumen
en: 1) existe poca evidencia que su implementación mejore la
rentabilidad corporativa; 2) no se conocen consecuencias en cuanto al
comportamiento humano y organizacional; 3) la información obtenida es
histórica; 4) la selección de cost-drivers y costos comunes a varias
actividades no se encuentran satisfactoriamente resueltos; 5) el ABC
no es un sistema de finalidad y genérica cuyos resultados (outputs)
son adecuados sin juicios cualitativos y, 6) en las áreas de control y
medida, sus implicaciones todavía son inciertas.

También se debe tener en cuenta que el sistema de costos basado en las
actividades se instaura como una filosofía de gestión empresarial, en
la cual deben participar todos los individuos que conformen la
empresa, desde los obreros y trabajadores de planta hasta la alta
dirección, ya que al tener cubiertos todos los sectores productivos,
se lleva a la empresa a conseguir ventajas competitivas y comparativas
frente a las entidades que ejercen su misma actividad. O sea, pueden
conseguirse ventajas sobre empresas del mismo sector o rama productiva
o de servicio.

Malcom Smith (1995), en el artículo citado anteriormente plantea las
siguientes limitaciones: a) un sistema ABC es todavía esencialmente un
sistema de costos históricos. En ciertos circunstancias, su utilidad
es dudosa, especialmente si hay aspectos de costos futuros que cobren
mayor importancia; b) con un sistema ABC se corre el peligro de
aumentar las imputaciones arbitrarias, si no se precisan criterios de
decisión respecto a la combinación y reparto de estructuras comunes a
las distintas actividades, a través de diversos fondos de costos y de
inductores comunes de costos; c) a menudo es ignorado por los sistemas
ABC el hecho de que los datos de entradas deben tener la capacidad de
medir las actividades no financieros como inductores de costos y de
apreciar la importancia de la exactitud y confiabilidad para asegurar
la contabilidad del sistema completo y, d) se le da poca importancia a
los inductores de costos relacionados con los compromisos que afecten
el diseño del producto y la disposición de la planta. En segundo lugar
se pone más énfasis en la generación de costos. También se suele
ignorar aquellas actividades sobre las que no se dispone de datos, o
estas no son fiables, tales como las de marketing y distribución.

Según Gutiérrez Ponce (1993), las limitaciones más importantes son: a)
existe un gran desconocimiento sobre las consecuencias económicas y
organizativas tras su adopción y, b) la selección de los inductores de
costos puede ser un proceso difícil y complejo.

Según Amat yl Soldevila en su libro “Contabilidad y Gestión de Costes
(1997). Los principales inconvenientes que surgen cuando se intenta
implementar o implantar el modelo ABC, son los siguientes: a)
determinados costos indirectos de administración, comercialización y
dirección son de difícil imputación a las actividades; b) puede
provocar que se descarte lo adecuado de los sistemas de costos
tradicionales y, c) si se seleccionan muchas actividades se puede
complicar y encarecer el sistema de cálculo de costos.

Según Sáez Torrecilla (1994), plantea las limitaciones siguientes: a)
la implantación del ABC suele ser muy costosa, ya que todo el
extremado de actividades y generadores de costos exige mayor
información que otros sistemas y, b) los cálculos que exige el modelo
ABC son complejos de entender.

Capasso , Granda y Smolie (1994), exponen las siguientes limitaciones:
a) abandona el análisis de costos por áreas de responsabilidad; b) se
basa en información histórica; c) carece del respaldo que otorga la
partida doble y, d) no efectúa una segregación de costos por tipo de
variabilidad.

Como puede apreciarse los autores referidos no aportan grandes
limitaciones al sistema, lo cual resuelve muchas de las limitaciones
que tenían los sistemas tradicionales [13] .

Una ventaja que merece ser tratada en un apartado es la simplicidad
del sistema ABC/ABM.


8. LA SIMPLICIDAD DEL MODELO ABC

Otra de las falsas verdades que tradicionalmente se ha atribuido a los
sistemas de costes por actividades es la complejidad de los cálculos
que entraña el modelo y la difícil comprensión de los mismos. Como
señala Sáez (1995), no debe confundirse complejidad con facilidad de
entendimiento ya que el modelo ABC, quizá es menos simple
operativamente, pero en el fondo es más fácil de entender porque sus
elementos claves (actividades e inductores) constituyen una realidad
más cercana e intuitiva que otros empleados en otros modelos.

En cualquier caso, la complejidad del modelo será proporcional a la
complejidad de la organización donde se vaya a implantar y a la
exactitud deseada en la determinación del coste de los recursos
consumidos. Es posible sintetizar al máximo el sistema de costos
imperante en la empresa con el modelo ABC, especialmente en aquellas
empresas de pequeño o mediano tamaño con un sistema de costos por
secciones homogéneas. En estos casos, una correcta definición de los
centros de actividad a partir de las secciones existentes podría
llegar a eliminar los inconvenientes de la utilización de los sistemas
tradicionales, constituyendo un modelo muy semejante al sistema de las
actividades y de sencilla aplicación.

El cambio más importante en esta línea será pasar de secciones o
centros de actividad a un único nivel, al diseño de actividades a
diferentes niveles (lotes, líneas de productos, etc.) y la
consiguiente identificación de los inductores correspondientes que ya
no podrán ser definidos a partir de las antiguas unidades de obra.

Un modelo de costos ha de ser lo más simple posible, por lo que deberá
evitarse la definición de un número excesivo de actividades e
inductores que redundaría en una complicación y encarecimiento del
mismo. En nuestra opinión carece de sentido abordar planteamientos
sobre el número óptimo de actividades a identificar o de inductores a
manejar ya que tampoco existe, evidentemente, una pauta prudente al
respecto.

El diseño del sistema de costos deberá realizarse sin perder la
perspectiva de la simplicidad y operatividad que la empresa sea capaz
de asumir.

La simplicidad de la que se comenta puede identificarse fácilmente en
las principales diferencias entre el sistema ABC y los sistemas
tradicionales.


9. EL COSTEO TRADICIONAL VERSUS EL COSTEO ABC

EL COSTEO TRADICIONAL

El costeo tradicional es aceptado por la contabilidad financiera,
considera que el recurso de la mano de obra directa y los materiales
directos son los factores de producción predominantes. Bajo este
enfoque de costeo, los costos indirectos de fabricación se asignan a
los productos usando para ello una tasa, la cual para su cálculo
considera una medida de la producción.

Los pasos utilizados para valorizar los productos en el costeo
tradicional son los siguientes: 1) identificar el objetivo del costo;
2) asignación de los costos de materia prima directa y mano de obra
directa consumidos por los productos; 3) elección de la base o las
bases, para el cálculo de la tasa de aplicación de los costos
indirectos de fabricación; 4) cálculo de la tasa o las tasas de
aplicación de los costos indirectos de fabricación; 5) asignación de
los costos indirectos a los productos, multiplicando la base o las
bases por el consumo que los productos hacen de la base misma; 6)
calcular el costo total de los productos, el cual resulta de la suma
de los costos de la materia prima directa, mano de obra directa y los
costos indirectos de fabricación aplicados a los productos.

El criterio utilizado para el modelo tradicional para asignar los
costos indirectos considerando todos las partidas que conforman este
elemento del costo, usando como base una medida de volumen, se
justifica cuando se da el hecho de que estas partidas de gastos
tomadas en forma individual no tienen tanta significación, como lo
tienen por lo general el costo de la mano de obra directas sin embargo
es necesario recalcar, que la base a usar para explicar los costos
indirectos de fabricación puede no ser solo una ya que pueden existir
grupos de partidas de costos indirectos que por su significación
justifique el hecho de usar mas de una base, por ejemplo: las horas
máquinas para distribuir el costo de la energía a los productos
consumidores de este recurso.

La secuencia lógica del costeo tradicional es la siguiente:

“Los centros de costos son los consumidores o causantes de los costos,
los cuales se asignan a los productos o servicios, directamente o
usando para ello una(s) tasa(s) de aplicación.”





SISTEMA DE COSTO ABC.

Sin embargo el Sistema ABC, costos indirectos de fabricación son
asignados a las actividades consumidoras de los recursos, para
posteriormente asignarlos a los productos, en proporción al consumo
que éstos hacen de las actividades, para lo cual se debe buscar los
conductores de costos adecuados (cost-driver). Luego, las actividades
van a constituir un núcleo de acumulación de recursos absorbidos en el
proceso productivo, capaz de ser asignados a los productos.

Se entiende por cost-drivers, unidad de medida y control para
establecer la relación entre las actividades y los productos.
Para una correcta asignación de los costos a los productos, es
fundamental que las actividades deben ser diseñadas de tal manera que
sólo recojan los sólo los costos directos respecto a ellas.

Un aspecto importante para tener claro en el ABC es entender las
tareas que conforman una actividad. Una actividad esta compuesta por
tareas homogéneas que corresponden a la susceptibilidad de ser
cuantificables.

La secuencia lógica del modelo ABC es lo siguiente:
Costos Actividades Productos

Consumo Consumo










La secuencia lógica del costeo ABC es lo siguiente:

“Las actividades son las causantes de los costos, los cuales se
asignan a los productos o servicios, en proporción al consumo que
estos hacen de ellas mismas.”

Los costos resultantes de la aplicación del sistema tradicional y del
sistema de costo basado en actividades son diferentes y las
variaciones corresponden a actividades operativas no cuantificadas
debidamente en los sistemas de costos tradicionales y cuya falta de
proporcionalidad esta definida por uno de los siguientes aspectos: a)
diversidad por tamaño de producto; b) diversidad por complejidad, en
el sentido que los productos complejos pueden consumir más labor; c)
diversidad en el volumen de producción.

Los conceptos del Costeo Tradicional y el Costeo ABC se distinguen en
diferentes aspectos. Un resumen de estas diferencias esta planteado
en el cuadro 1.


COSTEO TRADICIONAL COSTEO ABC
Los productos consumen los costos Las actividades consumen los
costos, los productos consumen actividades.
Asigna los costos indirectos de fabricación usando como base una
medida de volumen. Una de las mas usadas, es la de horas hombres
Asigna de los costos indirectos de fabricación en función de los
recursos consumidos por las actividades
Se preocupa de valorizar principalmente los procesos productivos Se
preocupa valorizar todas las áreas de la organización
Valorización de tipo funcional Valorización de tipo transversal y
mejoramiento de los procesos
Cuadro 1. Diferencias entre el sistema ABC y los Sistemas
Tradicionales de Costeo. Fuente: Tomado de Pérez Barral (2003)
Analizadas las diferencias se procede a conocer las fases que debe
transitar una empresa para la implantación de un sistema ABC.


10. IMPLANTACION DE UN SISTEMA DE COSTOS BASADO EN ACTIVIDADES

La implantación del sistema de costos basado en actividades ha sido un
fenómeno común en los países mas desarrollados del mundo. La adopción
más alta de este modelo se nota en los Estados Unidos, Australia y
Cánada (Bescos, 2002)

FASES PARA IMPLANTAR EL ABC
1. Definición de Procesos y actividades (fulano de tal, 1998):

El modelo de costeo ABC centra sus esfuerzos en el razonamiento de
gerenciar en forma adecuada las actividades que causan costos y se
relacionan a través de su consumo con el costo de los productos. Lo
más importante es conocer la generación de los costos para obtener el
mayor beneficio posible de ellos, minimizando todos los factores que
no añaden valor.

Los procesos se definen como “toda la organización racional de
instalaciones maquinaria, mano de obra, materia prima, energía y
procedimientos para conseguir el resultado final”.En los estudios
sobre el ABC se separan o se describen las actividades y los
procesos.

Algunos procesos que se realizan en empresas son: a) compras; b)
ventas; c) finanzas; d) personal y, e) planeación.
Algunas actividades que s realizan en algunas empresas son: a)
homologar productos; b) negociar precios: c) clasificar proveedores:
d) recepcionar materiales; e) Expedir pedidos; i) facturar y j)
facturar.

Las actividades y los procesos para ser operativos y eficientes
necesitan ser homogéneos para medirlos en funciones operativas de los
productos.

2. Identificación de actividades

En el proceso de identificación dentro del modelo ABC se debe en
primer lugar ubicar las actividades de forma adecuada en los procesos
productivos que agregan valor, para que en el momento que se inicien
operaciones, la organización tenga la capacidad de responder con
eficiencia y eficacia a las exigencias que el mercado le imponga.
Después que se hayan especificado las actividades en la empresa y se
agrupen en los procesos adecuados, es necesario establecer las
unidades de trabajo, los transmisores de costos y la relación de
transformación de los factores para medir con ello la productividad de
los inputs y para transmitir racionalmente el costo de los inputs
sobre el costo de los outputs.

Un estudio de la secuencia de actividades y procesos, unido a sus
costos asociados, podrá ofrecer a las directivas de la organización
una visión de los puntos críticos de la cadena de valor, así como la
información relativa para realizar una mejora continua que puede
aplicarse en el proceso creador de valor. Al conocer los factores
causales que accionan las actividades, es fácil aplicar los inductores
de eficiencia (Perfomance drivers) que son aquellos factores que
influyen decisivamente en el perfeccionamiento de algún atributo de
eficiencia de la actividad cuyo afinamiento contribuirá a completar la
armonía de la combinación productiva. Estos inductores suelen
enfocarse hacia la mejora de la calidad o características de los
procesos y productos, a conseguir reducir los plazos, a mejorar el
camino crítico de las actividades centrales y a reducir costos.

Por último es necesario establecer un sistema de indicadores de
control que muestren continuamente como va el funcionamiento de las
actividades y procesos y el progreso de los inductores de eficiencia.
Este control consiste en la comparación del estado real de la acción
frente al objetivo propuesto, estableciendo los correctores adecuados
para llevarlos a la cadena de valor propuesta.


11. Tipos De Empresas para Implantar el ABC

El sistema ABC puede ser aplicado en algunos tipos de empresas. La
aplicación del sistema ABC depende principalmente de las
particularidades de las diferentes empresas. Sin embargo los
siguientes son las características de las empresas en que un sistema
basado en actividades puede ser implementada: a) aquellas en las que
los costos indirectos de fabricación configuran una parte importante
de los costos totales.
• Empresas en las que se observa un crecimiento, ano tras ano en sus
costos indirectos.
• Empresas con alto volumen en sus costos fijos.
• Empresas en la que los costos indirectos se vienen imputando a los
productos mediante una base arbitraria.
• Empresas en las que la asignación de los costos indirectos a los
productos individuales no resulta realmente proporcional respecto al
volumen de producción de los productos.
• Empresas inmersas en un entorno de fuerte competencia.
• Las empresas en las que existen una gran variedad de productos y de
procesos de producción, en las que además los volúmenes de producción
varían sensiblemente.
• Empresas con mucha diversidad de las estructuras de apoyo, dada a
los productos.
• Empresas con un nivel alto de coincidencia de procesos o actividades
entre los productos.
• Empresas en la que existe un gran número de canales de distribución
y de compradores que provocan la necesidad de acometer actividades de
ventas muy diferenciadas.
• Empresas en que se demuestre que existe insatisfacciones con el
sistema de costos existente.
• Empresas en que se haya escogido como forma de competir el
“liderazgo de costos”
Concluidas la relación de empresas que pueden aplicar un sistema ABC,
se deja el camino abierto para proseguir investigando en otros
trabajos los avances y aplicaciones del Sistema de Gestión y Costo
basado en Actividades.


CONCLUSIONES
• El trabajo es interesante porque trata sobre un concepto que muchas
empresas no han puesto en la práctica. Además de ser una técnica
moderna de asignar los costos a los productos, sirve también como una
herramienta gerencial.
• El concepto ABC involucra más al personal de los procesos dando
origen a una mayor vinculación de las actividades entre los
departamentos. Este es favorable que haya un flujo flexible de
información entre los distintos procesos. Aunque es de señalar que
deben conocer el sistema todos los empleados de la empresa sean
contable o no.
• El tema es de gran interés para la dirección de muchas empresas
porque vincula dos conceptos importantes: La Gestión Basada en
Actividades y el Costeo Basado en actividades, que son de gran
beneficio informativo para la empresa porque relaciona directamente el
departamento de contabilidad con el resto de la entidad.
• El tema es aplicable a todos los tipos de Empresas (productivas y de
servicios). Permite calcular de forma más precisa los costos.
Fundamentalmente ayuda a deducir la información necesaria sobre los
costos indirectos de producción, comercialización y administración.
• El Costeo ABC sirve en la organización como una manera eficiente de
obtener mejor información sobre sus procesos y actividades mejorando
la eficiencia de operaciones. Además el ABC facilita el flujo de
información para la toma de decisiones.
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